부가가치세법상 공급시기란 원칙적으로 세금계산서의 발급시기이며 국세기본법상 부가가치세의 납세의무 성립시기와 그 맥을 같이하는 것으로서 크게 재화의 공급시기와 용역의 공급시기로 구분할 수 있다. 앞서 공급시기와 관련한 전반적인 규정을 살펴본 바, 구체적인 공급시기에 대해 살펴본다.

• 정찰대 “공급시기의 원칙은 실물재화의 이동을 수반하는 것은 인도일을 공급시기로 하고, 실물재화의 이동이 불필요한 권리나 부동산의 경우에는 이용가능한 때를 공급시기로 한다고 말씀드린 바 있습니다. 그리고 인도되는 때나 이용가능한 때로 판단할 수 없으면 공급이 확정되는 때로 한다고 하죠. 그런데 공급이나 결제조건이 붙는 거래가 있습니다. 이때는 공급시기가 다른데 하나씩 살펴보도록 하죠.”

반환조건부 판매, 동의조건부 판매, 그 밖의 조건부 판매 및 기한부 판매는 그 조건이 성취되거나 기한이 지나 판매가 확정되는 때로 한다. 즉 조건 기준으로 공급시기를 판단하는 것이다.
그리고 장기할부판매, 완성도기준지급조건부, 중간지급조건부, 전력이나 그 밖에 공급단위를 구획할 수 없는 재화를 계속적으로 공급하는 경우에는 대가의 각 부분을 받기로 한 때, 즉 약정기준을 적용하는 것이다.

• 정찰대 “먼저 장기할부판매에 대해서 살펴보겠습니다. 장기할부판매란 재화를 공급하고 그 대가를 월부, 연부 또는 그 밖의 할부의 방법에 따라 받는 것 중 2회 이상으로 분할하여 대가를 받고 해당 재화의 인도일의 다음 날부터 최종 할부금 지급기일까지의 기간이 1년 이상인 것인 조건을 말합니다. 쉽게 말해서 후불조건인 것이죠.”
• 수강생 “재화의 인도가 일어났지만 대금의 1년 이상 나눠받으면 나눠받기로 한 때를 공급시기로 하는 거네요.”
• 정찰대 “맞습니다. 그러다 보니 법인세법이나 소득세법에서는 원칙적으로 매출이 먼저 일어나서 수익이 인식되지만, 부가가치세법상 공급시기는 뒤로 미뤄지는 셈이죠.”
• 나실무 “법인세법이나 소득세법에서도 장기할부판매 조건 특례가 있지 않나요?”
• 정찰대 “역시 대단하시네요. 법인세법에서도 법인이 장기할부조건으로 자산을 판매하거나 양도한 경우로서 판매 또는 양도한 자산의 인도일이 속하는 사업연도의 결산을 확정함에 있어서 해당 사업연도에 회수하였거나 회수할 금액과 이에 대응하는 비용을 각각 수익과 비용으로 계상한 경우에는 (인도 기준에 불구하고) 장기할부조건에 따라 각 사업연도에 회수하였거나 회수할 금액과 이에 대응하는 비용을 각각 해당 사업연도의 익금과 손금에 산입한다고 규정합니다. 특히 중소기업인 법인이 장기할부조건으로 자산을 판매하거나 양도한 경우에는 그 장기할부조건에 따라 각 사업연도에 회수하였거나 회수할 금액과 이에 대응하는 비용을 각각 해당 사업연도의 익금과 손금에 산입할 수 있다고 규정함으로써 중소기업은 결산조정뿐만 아니라 신고조정도 허용하고 있죠.”
• 수강생 “중소기업 입장에서는 회계처리와 부가가치세 세금계산서, 법인세 귀속시기까지 모두 일치시켜 처리하면 좋겠네요.”
• 정찰대 “그렇죠. 장기할부판매를 국제회계기준에서는 현재가치로 평가한 인도 기준, 일반기업회계기준에서도 마찬가지지만 중소기업에 한하여 회수기일도래기준을 적용할 수 있도록 하죠. 세법도 결산미반영 시에는 명목가치로 평가한 인도 기준이지만, 결산반영 시에는 회수기일도래기준과 현재가치 평가도 인정합니다. 그런데 국제회계기준의 적용을 받는 중소기업의 경우에는 결산반영 자체가 안 되니 신고조정을 허용해 주는 것이죠.”
• 나실무 “전반적으로 회계와 세무를 비교해 보니 재밌네요.”
• 정찰대 “이제 후불이 아닌 선불조건을 살펴보도록 하겠습니다. 완성도기준지급조건부와 중간지급조건부가 있습니다. 완성도기준지급조건부란 재화의 인도 전에 그 완성도에 따라 대금을 선취하는 경우 대가의 각 부분을 받기로 약정한 때를 공급시기로 하라는 것입니다.”
• 수강생 “재화의 인도 전에 미리 수익을 인식하는 것이군요.”
• 정찰대 “네 그렇다고 볼 수 있습니다. 완성도기준지급조건부 거래란 재화ㆍ용역의 제공이 완성될 때까지 장기간 소요되는 경우로서 일의 진척도에 따라 재화 또는 용역의 제공에 대한 대가를 분할하여 지급하는 거래를 말합니다. 예를 들어 신축건물의 분양, 규모가 큰 기계 등의 제작ㆍ납품과 같이 재화가 완성될 때까지는 오랜 시일이 필요하고 일의 진척도에 따라 재화의 공급대가를 분할하여 지급하는 것이 합리적인 경우에 당해 재화를 인도하기 전에 그 대가를 완성도에 따라 분할지급받기로 약정하는 경우 적용합니다.”
• 수강생 “그러면 중간지급조건부는 뭔가요?”
• 정찰대 “이것도 선불조건인데요. 일반적으로는 계약금을 받기로 한 날의 다음 날부터 재화를 인도하는 날 또는 재화를 이용가능하게 하는 날까지의 기간이 6개월 이상인 경우로서 기간 이내에 계약금 외의 대가를 분할하여 받는 경우를 말합니다.
• 수강생 “계약금 받고 6개월 넘어서 재화를 인도하는데 그 과정에서 대금은 나눠받는 것을 말하는군요.”
• 정찰대 “그런 셈입니다. 중간지급조건부에 해당하면 대가를 받기로 한 때에 세금계산서를 발행해야 하는데, 많은 분들이 인도 기준으로 세금계산서를 발행하기도 합니다. 그래서 세금계산서 미발급과 관련한 페널티를 받는 경우도 많죠.”
• 수강생 “그렇겠네요. 물건 넘기기 전에 돈을 먼저 주는 경우도 있잖아요. 그런데 그때마다 세금계산서를 끊어야 한다 아니다를 판단하는 것이 쉽지는 않은 것 같습니다.”

• 정찰대 “맞습니다. 세법이 쉽지 않죠. 그러나 재화의 공급 이전에 돈을 받을 때 미리 세금계산서를 발행해도 인정하는 선세금계산서라는 개념도 있습니다.”
• 수강생 “공급 이전에 대가를 미리 받거나, 일단 세금계산서부터 끊고 7일 이내에 대가를 받으면 기본적으로 오케이군요.”
• 정찰대 “그래서 오히려 문제가 많이 되는 경우는 대가기준으로 세금계산서를 발급한 경우가 아닌, 인도 기준으로 세금계산서를 발행하려는 관행인 거죠.”
• 나실무 “그게 무슨 말씀인지 알 것 같습니다. 실무상은 주로 인도 기준이나 완성 기준에 세금계산서를 발행하려는 관행이 있는데 이게 구체적인 공급시기에서는 늦게 발행하는 사유 중 하나가 되는 셈이네요.”
• 정찰대 “네 맞습니다. 그런데 중간지급조건부에는 「국고금 관리법」제26조에 따라 경비를 미리 지급받는 경우와 「지방회계법」 제35조에 따라 선금급(先金給)을 지급받는 경우도 있으니 참고 바라구요, 약정기준의 적용대상으로는 전력이나 그 밖에 공급단위를 구획할 수 없는 재화를 계속적으로 공급하는 경우도 있습니다.”
• 수강생 “이게 무슨 말인가요?”
• 정찰대 “전기요금이나 통신요금 내실 때 보면 통상 전달치 사용분에 대해 청구합니다. 이런 약정으로 세금계산서를 발행하다고 했을 때 원칙적으로는 인도 이후 청구기준으로 세금계산서를 발행한 셈이잖아요.”
• 나실무 “그렇게 보면 그렇네요.”
• 정찰대 “인도 이후 청구기준으로 세금계산서를 발행한다고 해도 전력이나 그 밖에 공급단위를 구획할 수 없는 재화를 계속적으로 공급하는 경우 대가를 각 부분을 받기도 한 때가 공급시기이니 문제가 해소되겠죠.”
• 수강생 “그렇겠군요. 이것도 어찌 보면 후불 기준이네요.”
• 정찰대 “그럴 수 있겠죠. 이렇듯 선후불로 구분해서 생각해 보시는 것이 실무상 적용하기가 더 수월하실 겁니다. 그런데 선불조건에는 조건이 하나 더 있습니다.”

장기할부판매, 완성도기준지급조건부, 중간지급조건부, 전력이나 그 밖에 공급단위를 구획할 수 없는 재화를 계속적으로 공급하는 경우에는 대가의 각 부분을 받기로 한 때, 즉 약정기준을 적용하는 것이다.
장기할부판매와 전력 등 공급단위를 구획할 수 없는 재화의 계속적 공급은 후불조건이라고 보면 되고, 완성도기준지급조건부나 중간지급조건부는 선불조건이라고 보면 된다. 그런데 선불조건인 완성도기준지급조건부나 중간지급조건부의 경우 재화가 인도되거나 이용가능하게 되는 날 이후에 받기로 한 대가의 부분에 대해서는 재화가 인도되거나 이용가능하게 되는 날을 그 재화의 공급시기로 본다. 즉 선불조건은 인도시기가 모든 공급의 종착역이 된다는 것이다.

• 수강생 “그게 무슨 말씀이세요.”
• 정찰대 “선불조건의 경우에는 선불로 세금계산서를 발행하고 잔금이 남았는데 재화의 인도가 먼저 일어나면 그 인도일에 남은 대가에 대해 세금계산서를 발행해야 한다는 것입니다.”
• 나실무 “하여튼 세금계산서를 제대로 발행하려면 계약서부터 꼼꼼히 따져봐야겠습니다.”
• 정찰대 “음~ 지금부터는 간주공급의 공급시기에 대해 살펴볼까요?”
• 유대리 “간주공급이란 자가공급, 사업상 증여, 개인적 공급, 폐업 시 잔존재화를 말씀하시는 거죠?”
• 정찰대 “부가가치세법 공부가 처음이실 텐데 유대리님은 참 복습도 잘하시네요~”
• 유대리 “부가가치세법 실무책자 출간하실 것에 대비해서 강의내용을 정리해야 놓아야 편집할 때 좋을 것 같아서요”
• 정찰대 “아무튼 우리 클래스에서 유대리님이 가장 모범생 같습니다. 그러면 간주공급의 공급시기에 대해서는 예습하셨나요?”
• 유대리 “……….”
• 정찰대 “세법을 예습까지 하기는 쉽지 않죠. 일단 판매목적 타사업장 반출을 제외한 자가공급, 즉 면세사업에 전용하는 것과 비영업용 소형자동차와 그 유지를 위한 재화의 경우에는 재화를 사용하거나 소비하는 때를 공급시기로 합니다. 반면 판매목적 타사업장 반출은 재화를 반출하는 때를 공급시기로 하죠.”
• 유대리 “세무사님께서 간주공급은 사업자가 재화를 인도하되, 대가를 받지 않는 일정한 경우에 부가가치세 과세형평을 위해 공급으로 의제하는 제도라고 하셨는데, 대가도 받지 않는데 세금계산서를 발행하나요?”
• 정찰대 “공급시기는 통상적으로 세금계산서 발행시기이기도 하지만, 간주공급의 경우에는 세금계산서를 발행하지 않으니 부가가치세 신고납부의 귀속시기 정도로 이해하시면 됩니다. 그리고 판매목적 타사업장 반출의 경우에는 사업자단위과세나 주사업장총괄납부가 아닌 한 세금계산서를 발행합니다.”
• 나실무 “간주공급 시 사업자가 부가가치세를 자기 부담할 테니 부가가치세 신고납부의 귀속시기라는 표현이 맞는 것 같습니다.”
• 정찰대 “네, 그리고 개인적 공급도 재화를 사용하거나 소비하는 때를 공급시기로 합니다.”
• 유대리 “그러면 사업상 증여는 증여하는 때, 폐업 시 잔존재화는 폐업하는 때를 공급시기로 할 것 같아요.”
• 정찰대 “역시 우수한 모범생이네요. 지금부터는 재화의 수출입과 관련한 공급시기를 살펴보겠습니다. 먼저 직수출이나 중계무역방식의 수출은 수출재화의 선(기)적일입니다. 그런데 직수출의 경우에는 수출신고필증이 나오고 수출재화가 배에 선적되고 (경우에 따라 비행기에 기적) 이러한 선적에 대해 선하증권이라는 증서가 발행됩니다.”
• 수강생 “선하증권이 뭔가요?”
• 정찰대 “실무상 BL(bill of lading)이라고 하는데 해운회사가 탁송화물에 대하여 발행하는 화물대용 유가증권으로 화주와 해운회사 간의 해상운송계약 체결로 작성됩니다. 이 증서는 해운회사가 화주로부터 선적을 목적으로 화물을 위탁받은 사실과 화물을 양륙항까지 운송하여 증권의 소지자에게 화물을 인도할 것을 약속합니다.”
• 나실무 “그래서 BL을 보면 선적일자를 확인할 수 있는 거군요.”
• 정찰대 “그렇겠죠. 그런데 중계무역방식의 수출의 경우에는 실제로는 우리나라에서 수출재화가 선적되는 경우는 거의 없어요. 중국에 소재하는 물건을 사서 일본으로 보낸다는 개념이면 중국에서 선적되는 때가 공급시기라는 것입니다.”
• 나실무 “일본 쪽에 중계무역에 따른 재화가 인도될 때나, 수출대금을 청구할 때가 아닌 거군요.”
• 정찰대 “법적으로는 그렇다고 볼 수 있습니다. 반면 원양어업 및 위탁판매수출은 수출재화의 공급가액이 확정되는 때, 외국인도 수출과 위탁가공무역방식으로 수출하는 경우 외국에서 해당 재화가 인도되는 때입니다. 대금청구나 인도 기준으로 판단할 수 있는 부분이죠.”
• 수강생 “수출의 유형에 따라 조금씩 규정이 다르네요.”
• 정찰대 “네 그렇습니다. 그래서 수출기업은 애초부터 규정의 엄격히 적용해서 실무상 관행으로 정착시켜야 합니다. 처음부터 귀속시기를 잘못 적용하면 나중에 수정하기란 쉽지 않거든요.”
• 나실무 “저희 회사도 다시 살펴봐야겠습니다.”
• 정찰대 “그리고 사업자가 보세구역 내에서 보세구역 이외의 국내에 재화를 공급하는 경우에 당해 재화가 수입재화에 해당하는 때는 수입신고수리일에 수입된 것으로 봅니다.”
• 수강생 “이건 수출이 아니라 수입시기를 말하는 거죠?”
• 정찰대 “맞아요. 보세구역구역이란 「관세법」에 따른 보세구역과 「자유무역지역의 지정 및 운영에 관한 법률」에 따른 자유무역지역을 말하죠. 수출입 물품에 대하여는 관세를 징수하거나 수출입 인허가 사항을 확인하기 위하여 통관절차를 밟아야 하는데 통관절차를 행하기 위해서는 물품을 일정한 장소에 장치(藏置)시키는 것이 관세채권의 확보와 통관질서의 유지를 위하여 필요하게 됩니다. 보세구역은 이러한 목적에 의하여 설정된 장소를 말합니다.”
• 유대리 “22강에서 정리해 주신 적이 있었죠.”
• 정찰대 “네~ 보세구역에 수입할 재화가 들어옵니다. 그러나 이는 아직까지는 수입이 아니죠. 그런데 보세구역 내 사업자가 보세구역으로 들여온 재화를 국내에 다시 유통합니다. 그러면 보세구역 밖으로 재화가 이동하게 되고 이때 재화의 수입과 동시에 재화의 공급이 발생하는 것이죠.”
• 수강생 “그렇네요. 수입해서 다시 파는 꼴입니다.”
• 정찰대 “그렇다기보다는 재화의 수입도 보세구역 외로 나갈 때 발생하는 것이라 공급받는 자에게 수입과 공급이 동시에 발생되는 경우라고 이해하시기 바랍니다.”
• 수강생 “그럼 세금계산서를 어떻게 발행하는 건가요?”
• 정찰대 “재화의 수입에 대한 부가가치세의 과세표준은 그 재화에 대한 관세의 과세가격과 관세, 개별소비세, 주세, 교육세, 농어촌특별세 및 교통ㆍ에너지ㆍ환경세를 합한 금액으로 합니다. 이 금액의 합계액이 500이라고 가정하죠. 이것은 수입 시 과세표준이고, 세관장이 수입세금계산서를 발행합니다. 그런데 재화를 공급받는 자는 1,000에 보세구역 내 재화를 인수했습니다. 그러면 보세구역 내 사업자는 500(=1,000-500)에 대해 재화의 공급에 대한 세금계산서를 발행해 주면 됩니다. 그러면 총 1,000의 매입자료가 생성된 것입니다. 다만, 세관장이 부가가치세를 징수하기 전에 재화에 대한 선하증권이 양도되는 경우에는 선하증권의 양수인으로부터 받은 대가를 공급가액으로 할 수도 있습니다.”

재화의 수입에 대한 부가가치세의 과세표준은 관세의 과세가격과 관세, 개별소비세, 주세, 교육세, 농어촌특별세 및 교통₩에너지₩환경세의 합계액으로 한다. 이를 편의상 세관장 과세표준이라 한다.
그런데 보세구역 내에서 보세구역 이외의 국내에 재화를 공급하는 경우에는 어떤가? 보세구역에 반입된 수입재화는 재화의 수입요건을 충족하지 못하여 과세거래가 되지 아니한다. 즉 국외에서 보세구역 내로의 재화의 반입에 대하여 세관장에게 부가가치세를 거래징수당하지 아니한다.
이 경우 보세구역 내 사업자가 보세구역 내에 보관된 재화를 다른 사업자에게 공급하고, 그 재화를 공급받은 자가 그 재화를 보세구역으로부터 반입하는 경우에 재화의 수입과 동시에 재화의 공급이 발생되게 된다.

따라서 사업자가 보세구역 내에서 보세구역 이외의 국내에 재화를 공급하는 경우에 당해 재화가 수입재화에 해당되어 세관장이 부가가치세를 징수한 때에는 공급가액 중 세관장 과세표준금액은 과세표준에 포함하지 아니한다. 다만, 세관장이 부가가치세를 징수하기 전에 재화에 대한 선하증권이 양도되는 경우에는 선하증권의 양수인으로부터 받은 대가를 공급가액으로 할 수 있다.