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사업자 세금의 정찰대 - 부가가치세 (과세거래Ⅱ)
제13강. 사업자 세금의 정찰대, 부가가치세 : 과세거래 (3)
부가가치세 과세거래는 전단계세액공제법 하의 부가가치세제도에 있어서 재화ㆍ용역의 공급의 형태와 재화의 수입의 형태를 규정하는 것이다.
부가가치세 과세대상이 거래대상물인 재화와 용역의 구분기준을 제시함으로써 재화와 용역의 구분실익을 달성하고자 함이라면, 과세거래는 거래형태인 공급과 수입의 개념을 제시함으로써 부가가치 발생의 거래형태를 설명하는 것이다.
그리고 재화의 공급은 크게, 재화의 실질공급과 재화의 공급으로 보지 않는 거래, 재화의 간주공급으로 구분한다. 이에 재화의 실질공급은 사업자로서의 공급자와 공급받는자 간에 재화를 통한 대가관계가 핵심이다.
이번 강의시간에 재화의 공급으로 보지 않는 거래에 대해 설명을 준비하는 정찰대.
부가가치세 과세대상이 거래대상물인 재화와 용역의 구분기준을 제시함으로써 재화와 용역의 구분실익을 달성하고자 함이라면, 과세거래는 거래형태인 공급과 수입의 개념을 제시함으로써 부가가치 발생의 거래형태를 설명하는 것이다.
그리고 재화의 공급은 크게, 재화의 실질공급과 재화의 공급으로 보지 않는 거래, 재화의 간주공급으로 구분한다. 이에 재화의 실질공급은 사업자로서의 공급자와 공급받는자 간에 재화를 통한 대가관계가 핵심이다.
이번 강의시간에 재화의 공급으로 보지 않는 거래에 대해 설명을 준비하는 정찰대.
- 정찰대 “앞서 재화의 실질공급에 대해 말씀드렸습니다. 잠시 요약하자면 재화의 공급은 다음과 같은 경우에 성립한다고 했습니다.”
① 계약상 또는 법률상의 모든 원인에 의해 재화를 인도 또는 양도하는 것
② 사업자가 공급하는 것
③ 원칙적으로 거래가 국내에서 발생하는 것
④ 대가관계가 있을 것
② 사업자가 공급하는 것
③ 원칙적으로 거래가 국내에서 발생하는 것
④ 대가관계가 있을 것
- 수강생 “핵심은 공급자와 공급받는 자간에 재화를 매개로 대가관계가 있는 것이라고 얘기했습니다.”
- 정찰대 “맞습니다. 그런데 이런 재화를 통한 대가관계가 성립된다고 하더라도 어떤 거래에 대해서는 재화의 공급으로 보지 않는 경우가 있는데 거기에 대해 설명드리고자 합니다.”
- 나실무 “그럼 판서한 내용에는 부합하지만 과세거래를 보지않아 세금계산서를 발행하지 않는다는 것인가요?”
- 정찰대 “맞습니다. 첫째, 담보의 제공이 있습니다. 재화를 담보로 제공하는 것으로서 질권ㆍ저당권 또는 양도담보의 목적으로 동산ㆍ부동산 및 부동산상의 권리를 제공하는 것은 재화의 공급으로 보지 아니합니다. 질권, 저당권, 양도담보 설정 등은 모두 채권자가 우선변제권을 갖는 것일 뿐 재화 자체의 사용, 수익권까지 채권자에게 부여하는 것은 아니기 때문입니다.”
- 나실무 “그러나 담보목적물인 동산ㆍ부동산 및 부동산상의 권리가 채무불이행 등의 사유로 인하여 실질적으로 인도ㆍ양도된 때에는 재화의 공급으로 보는 것이 아닌가요?”
- 정찰대 “맞습니다. 당초 담보의 제공은 실질적으로 재화를 이전한 것이 아니기 때문에 재화의 공급이 아니지만, 채무불이행으로 재화가 변제되었을 때에는 실질적으로 재화가 이전된 것이기 때문에 재화의 공급이 됩니다. 두번째로, 사업의 포괄양수도가 있습니다.”
- 나실무 “사업포괄양수도라는 것이 실무상은 꽤 복잡한 것 같습니다.”
- 정찰대 “네, 사업포괄양수도의 판단이 쉽지가 않습니다. 법령에는 사업의 포괄양수도란 명칭이나 형식에 관계없이 사업에 관한 실질적인 모든 권리와 의무를 포괄적으로 양도하는 것을 말한다고 합니다. 즉, 사업에 관하여 양도인과 동일한 정도의 법률적 지위가 양수인에게 그대로 승계되는 것을 의미한다고 하는데 그 실질적인 권리와 의무의 범위가 쉽지는 않습니다. 그러나 통상적으로 사업장별로 인적자산을 모두 승계하는 것을 원칙으로 하고, 물적자산과 부채는 사업에 반드시 필요한 것으로 유연하게 해석하는 경향이 있습니다.”
- 나실무 “그렇게 사업장별 실질적인 권리와 의무를 유권해석으로 과세관청이 판단하게끔 하는 것은 납세자에게 큰 부담을 주는 것 같습니다.”
- 정찰대 “저도 그렇게 생각해요. 사업포괄양수도라고 판단해서 부가가치세 없이 사업체를 매각했는데 이게 사업포괄양수도가 아니라고 과세관청이 주장하면 엉뚱한 부가가치세를 납부하는 일이 있고, 반대의 경우에 사업포괄양수도가 아니라고 판단해서 세금계산서 발행하고 부가세를 납부했는데도 오히려 사업양수인이 부가세 환급신청을 하면 부당환급이라고 하면서 가산세를 부담시키니까요.”
- 나실무 “저도 예전에 그런 일이 있었습니다. 자산의 일부를 인수하지 않아서 사업포괄양수도가 아니라고 판단해서 세금계산서 발행받고 인수했는데, 추후 환급신고시 과세거래가 아니라면서 사업양도인에게 부가가치세 돌려줄테니 그쪽에서 돌려받고 부당환급신고한 것은 가산세를 물라고 하더군요.”
- 정찰대 “맞아요. 실무에서는 그런 일이 흔하게 볼 수 있습니다. 그래서 대리납부제도를 활용하는 것이 좋습니다. 즉 사업을 양수받는 자가 그 대가를 받는 자로부터 부가가치세를 대리납부하는 경우에는 무조건 과세거래로 보니까, 세금계산서 발행할 때는 대리납부하는 것이 좋죠.”
- 수강생 “저는 잘 못알아 듣겠습니다. 사업포괄양수도가 왜 과세거래가 아닌가요?”
- 정찰대 “아! 국세청 신고안내자료를 보면 사업의 양도는 특정 재화의 개별적 공급을 과세요건으로 하는 부가가치세 과세거래의 본질적 성격에 맞지 아니할 뿐만 아니라, 양도자에게 과세하고 양수자에게 환급하는 과세체계가 조세정책상 별로 실익이 없으면서도 양수자에게 불필요한 자금압박을 주기 때문이라고 해설하고 있습니다.
- 수강생 “그렇네요. 파는 쪽은 부가세를 내고 사는 쪽은 부가세를 환급받고. 국가는 아무런 실익이 없는 거네요.”
- 정찰대 “부가가치세가 원래 그렇습니다. 사업자간 거래에서는 국가는 부가세의 실익이 없습니다. 최종 소비단계에 이르러서야 국가가 부가세를 가져가는 것이거든요.”
- 나실무 “그럼 부가가치세를 환급받을 수 없는 간이과세자와 사업포괄양수도를 하는 경우에도 이 논리는 성립하나요?”
- 정찰대 “애초에 간이과세자는 세금계산서를 발행하거나 부가가치세를 거래징수할 의무나 권리가 없습니다. 그래서 사업포괄양수도가 과세거래에서 제외되는냐 아니냐는 일반과세사업자가 사업체를 매각할 때 고민하는 주제입니다. 그러나 사업체를 인수하는 측이 간이과세자라면 부가가치세 없이 사업체를 인수하는 형국이 됩니다.”
- 수강생 “8강에서 간이과세자는 부가가치세가 없거나 적은 것일 뿐, 부가가치세의 환급은 결코 없다고 하셨는데 사업포괄양수도를 통해 환급을 받는 꼴이네요.”
- 정찰대 “그래서 부가가치세법에는 간이과세 배제규정에 재화의 공급으로 보지 아니하는 사업의 양도에 따라 일반과세자로부터 양수한 사업은 간이과세로 등록할 수 없도록 하고 있답니다.”
- 나실무 “그럼 사업포괄양수도로 사업을 인수하면 아예 간이과세가 안 되는 겁니까?”
- 정찰대 “아닙니다. 간이과세 배제업종이 아니라면 연간 매출액이 4,800만원 미달하는 경우에는 일반과세가 간이과세로 전환되는 것은 허용됩니다.”
- 나실무 “그럼 처음에만 일반과세로 해서 부가세 없이 거래하고, 그 해 매출실적이 4,800만원에 미달하면 다음해에느 간이과세 전환하면 꿩먹고 알먹고 하겠네요.”
- 정찰대 “그렇지가 않아요. 일반과세자가 간이과세자로 변경되는 경우의 재고품 등 매입세액 가산이라는 조항에 적용되는데 사업양도에 의하여 사업양수자가 양수한 자산으로서 사업양도자가 매입세액을 공제받은 재화가 있으면 간이과세 변경시 부가세가 추징됩니다.”
- 나실무 “역시 세법은 촘촘하네요. 빠져나갈 구멍이 없네요.”
- 정찰대 “하하, 그렇네요. 그리고 셋째 조세의 물납이 있습니다.”
- 수강생 “물납이 뭔가요?”
- 정찰대 “세금은 원칙적으로 현금납부인데, 현금납부가 용이하지 않은 경우에 물건으로 세금을 납부하는 제도를 말합니다. 국세의 경우에는 상속세와 증여세를 물납할 수 있고, 지방세의 경우에는 재산세를 물납할 수 있답니다.”
- 나실무 “그러니까 사업자가 사업용 자산으로 상속세, 증여세 또는 재산세를 물납하면 재화의 공급이 아니라는 것이죠”
- 정찰대 “그렇습니다. 물납의 경우 거래징수의 상대방(담세자)이 국가가 되고 거래징수 불가시 물납에 따른 사업자의 세부담이 발생하는 바 조세의 물납을 재화의 공급으로 보지 않음으로써 물납의 효율을 도모하고자 하는 취지입니다."
- 수강생 “담보제공, 사업포괄양수도, 조세의 물납, 재화의 공급이 아닌 거로 외우면 되겠네요.”
- 정찰대 “앗! 앞으로도 6가지나 더 있는데요. 그리고 앞서 한가지를 미리 말씀드렸었는데요.”
- 수강생 “그런가요? 그런데 한가지가 뭐였죠?”
- 정찰대 “‘신탁재산의 소유권 이전으로서 위탁자로부터 수탁자에게 신탁재산을 이전하는 경우, 신탁의 종료로 인하여 수탁자로부터 위탁자에게 신탁재산을 이전하는 경우, 수탁자가 변경되어 새로운 수탁자에게 신탁재산을 이전하는 경우에는 재화의 공급으로 보지 않습니다’라고 말씀드렸었습니다.”
제14강. 사업자 세금의 정찰대, 부가가치세 : 과세거래 (4)
외관상은 재화의 실질공급의 형태를 갖춘 것처럼 보이지만 재화의 공급으로 보지 않는 거래가 있다.
앞서 서술한 담보의 제공, 사업포괄양수도, 조세의 물납, 신탁재산의 형식적 소유권 이전으로 열거된 것이 대표적인 예이다.
앞서 서술한 담보의 제공, 사업포괄양수도, 조세의 물납, 신탁재산의 형식적 소유권 이전으로 열거된 것이 대표적인 예이다.
- 나실무 “그럼 나머지도 이어가시죠.”
- 정찰대 “네 그럼 나머지 4가지에 대해서도 설명 드리겠습니다. 그러니까 다섯째가 되겠네요. 금융상품용 창고증권의 양도가 있습니다. 유가증권은 크게 화폐대용증권, 지분ㆍ채무증권, 상품증권으로 구분할 수 있는데, 이 중 상품증권은 재화에 해당하며 그 외에는 재화로 보지 아니합니다. 따라서 상품증권 외 유가증권의 양도에 대해 과세거래의 판단을 할 필요가 없죠.”
- 나실무 “그런데 상품증권은 재화이니 과세거래를 판단할 필요가 있다. 이 말씀이시군요.”
-
정찰대
“그렇죠. 상품증권에는 창고증권, 선하증권 등이 있습니다. 그런데 이것이 재화의 거래를 표상하면 과세거래가 되는데 반해, 금융상품용에 불과하여 재화의 거래가 목적이 아닌, 금융거래에 활용하게 되면 과세거래로 보지 아니한다는 의미입니다.１)
１) 1. 보세구역에 있는 조달청 창고(조달청장이 개설한 것으로서 「관세법」에 따라 세관장의 특허를 받은 보세창고를 말한다)에 보관된 물품에 대하여 조달청장이 발행하는 창고증권의 양도로서 임치물의 반환이 수반되지 아니하는 것(창고증권을 가진 사업자가 보세구역의 다른 사업자에게 인도하기 위하여 조달청 창고에서 임치물을 넘겨받는 경우를 포함한다)
2. 보세구역에 있는 거래소의 지정창고에 보관된 물품에 대하여 같은 거래소의 지정창고가 발행하는 창고증권의 양도로서 임치물의 반환이 수반되지 아니하는 것(창고증권을 가진 사업자가 보세구역의 다른 사업자에게 인도하기 위하여 지정창고에서 임치물을 넘겨받는 경우를 포함한다) - 나실무 “그럼 그 창고증권의 양도는 언제 과세되나요?”
- 정찰대 “국내로부터 보세구역에 있는 창고에 임치된 임치물을 국내로 다시 반입하는 것일 때 과세하게 됩니다. 그리고 여섯째 공매 및 강제경매도 과세거래로 보지 아니합니다. 이것은 국가가 손해보지 않으려는 규정이기도 합니다.”
- 수강생 “공매나 강제경매는 법원 같은데서 채무자의 재산을 파는 거 아닌가요? 그런데 왜 국가가 손해보지 않으려는 규정입니까?”
- 정찰대 “공매 및 강제경매를 과세거래로 보면 사업자인 채무자의 재산이 경매가 될 때 낙찰자가 부가가치세를 더 주고 매입해야 합니다. 그런데 이 낙찰자는 매입부가세를 환급해 달라고 할 수 있거든요. 그러나 매출부가세를 내야 할 재화의 공급자인 채무자는 이미 폐업하였거나 사실상 폐업상태에 있고 무자력이므로 체납할 것이기 때문에 환급에 따른 국고손실만 있게 되는 것이죠”
- 수강생 “아하~“
- 정찰대 “그래서 국세징수법에 따른 공매(수의계약에 따라 매각하는 것을 포함)에 따라 재화를 인도하거나 양도하는 것과 민사집행법 따른 경매(강제경매, 담보권 실행을 위한 경매와 「민법」ㆍ「상법」 등 그 밖의 법률에 따른 경매를 포함)에 따라 재화를 인도하거나 양도하는 것에는 부가가치세가 없다고 규정합니다.”
- 수강생 “총 9개라고 하셨는데 나머지 세개는 뭔가요”
- 정찰대 “수용된 재화에 대해 대가를 받는 경우에도 과세거래로 보지 않습니다. 사실 수용하게 되면 사업시행자는 토지 위에 건축물도 모조리 멸실하여 그 위에 새롭게 부동산을 짓게 되는데요, 수용된 재화의 소유자가 사업자인 경우 토지와 건축물 등을 수용으로 매각하는 개념이라 건축물 등 수용가액에 대해 부가세를 내야하는냐의 쟁점이 있었거든요.”
- 나실무 “수용된 재화의 소유자가 부가세를 납부해도 사업시행자는 사실상 토지를 매입한 것이라 부가세 공제가 안될텐데요.”
- 정찰대 “맞아요. 그래서 「도시 및 주거환경정비법」, 「공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법률」 등에 따른 수용절차에서 수용대상 재화의 소유자가 수용된 재화에 대한 대가를 받는 경우에는 과세거래에서 제외합니다. 그리고 마지막 2개, 사업자가 위탁가공을 위하여 원자재를 국외의 수탁가공사업자에게 대가 없이 반출하는 것도 과세거래가 아닙니다.”
- 수강생 “말이 무척 어렵네요!”
- 정찰대 “OEM과 CMT에 대해서 좀 알아야 하실 것 같아서 프린트물 한 장 준비했습니다.”
OEM(Original Equipment Manufacturer)은 주문자의 의뢰에 따라 주문자의 브랜드를 부착하여 판매할 상품을 제작하는 방식을 말한다. 위탁생산이라고도 한다.
통상 주문자는 인지도가 높은 브랜드를 가진 유통업체이고, OEM 공장을 운영하는 업체는 생산 노하우를 보유한 제조업체이다. 이처럼 제작과 유통이 분리되는 이유는 브랜드를 가지고 있는 선진국이 자국의 높은 인건비 때문에 자국에서는 생산이 어려워, 인건비가 저렴한 개발도상국에 공장과 생산 노하우를 보유한 업체(OEM 업체)에 제품 생산을 의뢰하기 때문이다.
한국의 OEM 산업은 한국 내에 OEM 공장을 운영하던 내국인이 한국 내에서도 인건비가 상승하자, 중국 또는 동남아로 생산기지를 옮겨 OEM 산업을 영위하는 방식으로 변모했다.
예를 들어 1980년대 나이키 신발을 한국에서 OEM 방식으로 생산했던 업체가, 한국 내 인건비의 상승으로 더 이상 공장을 유지하기 어려운 지경에 이르자, 중국이나 동남아에 공장을 짓고 그 나라의 값싼 노동력을 기반으로 당초 거래하던 브랜드를 계속 위탁생산해 주고 있는 것이다.
CMT란 Cut, Make, Trim의 약자인데 OEM 공장이 하는 생산행위를 말한다. 주문자는 높은 인지도의 브랜드만 가지고 있는 업체이고, 이 주문자가 자신이 제작할 상품의 디자인만 제공하면 한국 OEM 업체는 원자재와 부자재를 수급하여 중국이나 동남아 생산공장에 CMT를 의뢰한다.
일련의 거래과정을 보자면 주문자가 상품주문을 하면 한국 OEM 업체가 원부자재를 중국 등 공장에 수급하고 중국 등 공장을 상품을 생산하여 주문자에게 발송한다. 그러면 주문자는 한국 OEM 업체에게 상품대가를 결제하고 한국 OEM 업체는 중국 둥 공장에 CMT 대가(공임)를 지급하는 방식이다.
통상 주문자는 인지도가 높은 브랜드를 가진 유통업체이고, OEM 공장을 운영하는 업체는 생산 노하우를 보유한 제조업체이다. 이처럼 제작과 유통이 분리되는 이유는 브랜드를 가지고 있는 선진국이 자국의 높은 인건비 때문에 자국에서는 생산이 어려워, 인건비가 저렴한 개발도상국에 공장과 생산 노하우를 보유한 업체(OEM 업체)에 제품 생산을 의뢰하기 때문이다.
한국의 OEM 산업은 한국 내에 OEM 공장을 운영하던 내국인이 한국 내에서도 인건비가 상승하자, 중국 또는 동남아로 생산기지를 옮겨 OEM 산업을 영위하는 방식으로 변모했다.
예를 들어 1980년대 나이키 신발을 한국에서 OEM 방식으로 생산했던 업체가, 한국 내 인건비의 상승으로 더 이상 공장을 유지하기 어려운 지경에 이르자, 중국이나 동남아에 공장을 짓고 그 나라의 값싼 노동력을 기반으로 당초 거래하던 브랜드를 계속 위탁생산해 주고 있는 것이다.
CMT란 Cut, Make, Trim의 약자인데 OEM 공장이 하는 생산행위를 말한다. 주문자는 높은 인지도의 브랜드만 가지고 있는 업체이고, 이 주문자가 자신이 제작할 상품의 디자인만 제공하면 한국 OEM 업체는 원자재와 부자재를 수급하여 중국이나 동남아 생산공장에 CMT를 의뢰한다.
일련의 거래과정을 보자면 주문자가 상품주문을 하면 한국 OEM 업체가 원부자재를 중국 등 공장에 수급하고 중국 등 공장을 상품을 생산하여 주문자에게 발송한다. 그러면 주문자는 한국 OEM 업체에게 상품대가를 결제하고 한국 OEM 업체는 중국 둥 공장에 CMT 대가(공임)를 지급하는 방식이다.
- 정찰대 “저랑 친한 장보원 세무사가 지은 소설 역외탈세, 국외로 빼돌린 검은 돈 이야기에서 발췌한 내용인데요, 예를 들어 미국 COACH사에서 핸드백을 만들어서 미국에 납품해 달라고 우리나라 위탁가공무역업체에 오더를 주면, 우리나라 업체는 핸드백 원부자재를 매입해서, 중국이나 베트남에 있는 임가공(CMT) 공장에 보내거든요. 그 임가공 공장에서 핸드백이 완성되면 바로 미국으로 수출해요. 그리고 미국 COACH사로부터 수출대금을 받고, 핸드백 원부자재 대금결제해 주고, CMT 대금 송금해 주고 그렇게 비즈니스합니다.”
- 나실무 “그래서 사업자가 위탁가공을 위하여 원자재를 국외의 수탁가공사업자에게 대가 없이 반출하는 것이 과세거래가 아니다라고 하는군요. 핸드백 완성품이 CMT공장에서 미국으로 수출될 때가 비로소 제대로 된 수출이니까요.”
- 정찰대 “빙고! 그래서 원부자재를 수출통관할 때 수출로 안하고 원부자재 무상반출로 코드를 걸죠. 그래야 국세청과 관세청에서 수출이 아닌 걸 아니까요.”
- 수강생 “뭐, 세법을 알려면 거래구조도 다 꿰고 있어야 하는거네요.”
- 정찰대 “그렇긴 하지만, 이렇게 강의를 통해서 간접적으로 배우시면 다 아는 거죠. 그리고 끝으로 한국석유공사가 보세구역 내에 창고에 비축된 석유를 수입통관하지 아니하고 국내사업장이 없는 비거주자 또는 외국법인과 무위험차익거래 방식으로 소비대차(消費貸借)하는 것을 과세거래로 보지 않습니다.”
- 수강생 “아, 역시 끝이 제일 어렵군요.”
- 정찰대 “맞습니다. 한국석유공사는 국내외 정유사의 일시적인 수급차질 시 비축유를 적기 지원합니다. 이렇게 정유사의 요청에 따라 비축유를 일정기간 대여한 후 동종동량을 상환 받는 거래로 대여기간 동안의 대여료를 수익으로 수취하거든요. 이런 건 정말 알기 어렵죠.”
- 나실무 “이런 건 어떻게 회계처리하나요? 비축유를 팔고 비축유로 받는 건데, 또 대여료를 받으니…”
- 정찰대 “회계처리는 소비대차 거래물량의 이동에 대해서는 별도의 회계처리를 하지 않고, 국내ㆍ해외소비대차 거래 모두 소비대차 수수료만 수익으로 회계처리한다고 합니다. 그리고 기획재정부의 유권해석(재법인-215, 2015.3.11.)에 따라 소비대차 수수료 외에는 손익을 인식하지 않는다고 하네요.”
- 나실무 “그럼 부가세 과세거래 제외라면 세금계산서 발행도 없겠네요.”
- 정찰대 “아닙니다. 국내소비대차 거래의 경우 대여를 위한 수입통관시 세관장이 한국석유공사에 세금계산서를 교부(매입세액)하고, 대여시 한국석유공사가 정유사에 세금계산서를 교부(매출세액)하며, 상환시 정유사가 한국석유공사에 세금계산서를 교부(매입세액)합니다.”
- 나실무 “그럼 부가세가 있는 거군요. 그런데 왜?”
- 정찰대 “국내소비대차를 과세거래지만 해외소비대차 거래의 경우 비축유를 대여, 상환하는 것은 부가가치세법상 재화의 공급으로 보지 아니하므로 세금계산서의 수수가 없습니다.”
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