① 싱가포르 법인인 원고 A 는 2009년 초 외국법인인 C 증권사 홍콩지점으로부터 국내회사들이 발행한 해외 전환사채(이하 ‘본건 사채’)를 매수하고, 이를 국외 개 설 계좌를 통하여 상환받았다.
② 피고는 2010. 7월 원고에 대하여 실질적 관리장소가 국내에 있으므로 내국법인이라는 이유로 법인세를 부 과하였다.

① 원고 B는 기업경영 컨설팅업, 기업재무분야 컨설팅업 등을 주된 사업 목적으로 설립된 내국법인이다.
② B는 싱가포르 법인인 소외 A(대상판결 I 원고)가 C 증권사 홍콩지점으로부터 본건 사채를 매수하여 회수하 는 과정에서, 소외 A에 본건 사채의 인수를 중개 및 알 선하고 이를 회수하는 용역(이하 ‘본건 용역’)을 제공하 고, 그 대가로 미화 OO 달러를 지급받았다.
③ B는 본건 용역의 제공을 영세율 적용대상으로 보아 A 로부터 그에 대한 부가가치세를 거래징수하지 아니하 였다.
④ 피고는 2010. 8월 소외 A의 실질적 관리장소가 국내 에 있다고 보고, 이 사건 용역의 제공장소가 국내라고 보아 원고에 대하여 부가가치세를 부과하였다.

대법원은 대상판결 I에서 처음으로 내국법인과 외국법 인을 구분하는 기준의 하나인 ‘실질적 관리장소’에 대하여 그 의미와 구체적 판단 기준을 밝혔다.
대법원은, ‘실질적 관리장소’의 의미에 관하여 “법인의 사업 수행에 필요한 중요한 관리 및 상업적 결정이 실제로 이 루어지는 장소를 뜻하고, 법인의 사업수행에 필요한 중요 한 관리 및 상업적 결정이란 법인의 장기적인 경영전략, 기 본 정책, 기업재무와 투자, 주요 재산의 관리ㆍ처분, 핵심적인 소득창출 활동 등을 결정하고 관리하는 것을 말한다”고 판 시하였다. 그리고 이러한 법인의 실질적 관리장소의 판단 시, “이사회 또는 그에 상당하는 의사결정기관의 회의가 통상 개최되는 장소, 최고경영자 및 다른 중요 임원들이 통상 업무 를 수행하는 장소, 고위 관리자의 일상적 관리가 수행되는 장 소, 회계서류가 일상적으로 기록ㆍ보관되는 장소 등의 제반 사정을 종합적으로 고려하여 구체적 사안에 따라 개별적으로 판단하여야 한다”고 보았다.
다만 “법인의 실질적 관리장소는 그 결정ㆍ관리행위의 특성에 비추어 어느 정도의 시간적ㆍ장소적 지속성을 갖 출 것이 요구되므로, 실질적 관리장소를 외국에 두고 있 던 법인이 이미 국외에서 전체적인 사업활동의 기본적인 계획을 수립ㆍ결정하고 국내에서 단기간 그 사업활동의 세부적인 집행행위만을 수행하였다면 종전 실질적 관리 장소와 법인 사이의 관련성이 단절된 것으로 보이는 등의 특별한 사정이 없는 한 그 법인이 실질적 관리장소를 국내 로 이전하였다고 쉽사리 단정할 것은 아니”라고 덧붙였다.
본 사안에 대해서는, ① A가 설립 후 약 8년 동안 주로 싱가포르 내에서 사업을 영위하여 상당한 매출액을 얻어 온 점, ② 홍콩에서 거래조건에 관한 협상이 진행되고 그 대금 결제도 해외결제기관을 통해 이루어진 점, ③ 이사 회의 구성원 3인이 각각 거주지국을 달리하여 그들이 국 내외에서 이메일을 주고받는 방식으로 이사회가 이루어 진 점, ④ 대표이사가 의사결정을 한 장소도 국내외에 걸 쳐 있던 점, ⑤ 본건 사채 관련 회계자료외의 회계자료 보 관이나 세금의 납부를 싱가포르에서 한 점, ⑥ 원고는 그 무렵 본건 사채 관련 사업 외에도 케냐, 미국 및 싱가포르 에서 여러 사업을 추진한 점 등에 비추어, 원고의 사업수 행에 필요한 중요한 관리 및 상업적 결정이 국내에서 지 속적으로 이루어진 것으로 볼 수 없다고 보았다. ⑦ 뿐만 아니라, 실질적 관리장소를 국내로 이전한 것으로 보기 어렵다고 보았다.

　* ２) 한편, 대상판결 I은 그 밖에 국내 고정사업장을 두고 있는지 여부도 종래 대법원2009두19229, 19236, 2011.4.28. 판결(소위 ‘블룸버그 판결’)을 원용하여 판단하였는데, 그 구체적 내용은 생략한다. 결론만 언급하면, A의 미등기임원과 A로부터 위임을 받은 B가 국내에서 수행한 채권회수 관련 활동은 ‘본건 사채 투자와 관련한 원고의 본질적이고 중요한 사업활동’에 해당하지 않는다고 보아, A가 국내에 고정사업장이나 종속대리인을 통한 간주고정사업장을 둔 것으로 볼 수 없다고 판단하였다.

대상판결 II는 구 부가가치세법(2013.6.7. 법률 제 11873호로 전부 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 부가세법’) 제 11조 제1항 제2호에서 영세율을 적용 대상인 ‘국외에서 제 공하는 용역’의 판단시, 그 용역을 공급받는 상대방이 내 국법인인지, 외국법인인지, 혹은 외국법인의 국내사업장 이 존재하는지를 가리지 않는다고 보았다.
그리고 종전의 대법원 2004두7528, 7535, 2006.6.16. 판결(소위 ‘SWIFT 판결’)을 원용하여, 구 부가가치세법 제 10조 제2항 제1호는 용역이 공급되는 장소를 ‘역무가 제 공되거나 재화ㆍ시설물 또는 권리가 사용되는 장소’로 정 하고 있으므로, 영세율이 적용되는 거래인지 여부는 용역 이 제공되는 장소를 기준으로 판단하여야 하고, 내국법인 이 제공한 단일한 용역의 중요하고 본질적인 부분이 국외 에서 이루어진 경우에는 제공한 용역의 일부가 국내에서 이루어졌다고 하더라도 그 용역의 제공 장소를 국외로 보 아야 한다고 보았다.
이 사건에서는, 이 사건 용역의 대가가 A가 본건 사채 를 저가로 인수할 수 있도록 알선ㆍ중개하는 업무를 중시 하여 결정된 점, B의 대표이사가 C 은행 홍콩지점을 수 회 방문하여 거래조건에 관한 협상을 진행한 점, 반면 본 건 사채는 그 회수 가능성이 크고, 본건 사채를 추심하여 원리금을 회수하는 업무는 기계적ㆍ반복적으로 이루어진 단순한 업무에 불과하여, 이 사건 용역의 중요하고 본질 적인 부분은 국외에서 이루어진 것으로 보아 영세율을 적 용하여야 한다고 보았다.

법인세법은 2005년말 개정 당시 내국법인의 판단기준 에, 종전의 본점 또는 주사무소 소재지 외에 ‘사업의 실질 적 관리장소’라는 기준을 추가하였다. 실질적 관리장소에 따라 내국법인으로 인정된다는 것은, 국내에 설립된 법인 이 아니더라도 실질적 관리장소가 국내에 있으면 해당 법인의 전세계 소득에 대하여 국내에서 법인세가 과세됨을 의미한다. 따라서 내국법인 판단 기준으로서의 실질적 관 리장소의 판단기준은 실로 중요하다. 그러나 이에 대하여 법인세법 및 그 하위 시행령이나 시행규칙에서 구체적으로 그 판단 기준을 정하고 있지 아니하여 실무상 그 적용에 있어 과세관청과 납세자 사이에 자주 논란이 되어 왔다.
법률 개정 당시 정부는 개정이유로 첫째, 기업의 거주 지를 중심으로 내ㆍ외국법인을 구별함에 따라 조세피난 처 등에 명목회사(Paper Company)를 두고 실질적으로 국내에서 주된 업무를 수행하는 외국법인 등에 대하여 조 세회피 우려가 있다는 점을 들었다. 둘째, 관리장소를 기 준으로 법인의 거주지를 결정하는 외국 대부분 국가들의 입법례와 조세조약 체결시 동 관리기준을 채택하는 국제 관행과 상충되는 문제점을 들었다.^*３)

　* ３) 법인세법 일부개정법률안(정부제출) 검토보고 2005.11.22~23면 참조.

대상판결 I의 제1심 판결은 우리 법인세법이 OECD 모 델조세조약(OECD Model Tax Convention) 제4조 제3항 이 이중거주지를 가진 법인의 거주지 결정기준으로 “실질 적 관리장소(place of effective management)^*５)”개념을 채택한 것을 차용하여 내국법인의 판정기준으로 “실질적 관리장소”를 규정하게 되었다고 보면서, OECD 모델조세 조약 주석서를 국내법상 실질적 관리장소의 해석에 있어 서 참고할 수 있다고 보았다.^*６)
이에 따라 OECD 주석서상의 기준인, ① 이사회나 이 와 동일한 조직의 모임이 통상적으로 개최되는 장소, ② 최고경영자 및 기타 임원이 통상적으로 활동을 수행한 장 소(또는 법인의 고위수준의 일상적 관리가 수행되는 장 소), ③ 법인 본점 소재지, ④ 법인의 법적 자격을 규율하는 국가, ⑤ 회계기록 보관 장소, ⑥ 조약의 부적절한 이 용을 초래할 위험 여부와, ‘실질적 관리장소의 이동 여부’ 를 더하여 판단하였다.
나아가 제1심 판결은, ‘실질적 관리장소’의 개념이 해 운이나 내륙수운, 항공운송과 같이 영업활동이 이루어지는 장소가 수시로 이동하는 경우에도 법인의 거주지를 어 느 정도 안정적이고 잘 이동하지 않는 요소에 결부시키고 자 한 데서 유래한 것이므로, 실질적 관리장소는 법인의 사 업과 관련된 몇몇 중요한 결정이 이루어진 것만으로는 충분하지 않고, “법인과 사업과 관련된 중요한 결정이 어느 정도 지속적으로 이루어지는 곳”이어야 한다고 보았다. 특히, 실질적 관리주체가 장소를 옮겨 다니면서 사업을 수행하는 경우 “종래 법인의 사업과 관련된 중요한 결정을 내리는 장소와의 관련성이 아예 끊어지거나 그와 같은 장소로서의 성격이 약화된 정도에 이르러야 실질적 관리장소가 이동 된다”고 보았고, 이러한 판단기준은 대상판결 I에서도 ‘관 련성의 단절’ 등으로 비슷하게 적용된 것으로 보인다.

　* ４) 대상판결 I의 제1심 판결은 그 판단기준을 제시하게 된 배경을 보다 자세히 설명하고 있어, 대상판결 I을 이해하는 데 도움이 될 것으로 보여, 그 내용을 구제척으로 살핀다.
　* ５) 실질적 관리장소에서의 ‘관리’는 ‘management’를 번역한 말로 ‘관리’라기 보다 ‘경영’이라는 말이 더 쉽게 와닿는 표현일 수 있다는 견해를 참고할 만하다(윤지현, 조세조약에 있어서 거주자 개념, 기업법연구 제21권 제3호, 519면 참조).
　* ６) OECD 모델조세조약 제4조에 관한 주석 제24항은 “권한있는 과세당국이 이중거주자인 법인의 거주지를 결정할 때, ① 이사회나 이와 동일한 조직의 모임이 통상적으로 개최되는 장소, ② 최고경영자 및 기타 임원이 통상적으로 활동을 수행하는 장소, ③ 법인의 고위수준의 일상적 관리가 수행되는 장소, ④ 법인 본점 소재지, ⑤법인의 법적 자격을 규율하는 국가, ⑥ 회계기록이 보관되는 장소, ⑦ 조약목적상 법인이 일방체약국 거주자이고, 타방체약국 거주자가 아닌 것으로 결정되는 경우 조약규정의 부적절한 이용을 초래할 위험이 있는지 여부 등을 고려할 수 있다”고 한다. 한편, OECD 주석서상 ‘실질적 관리장소’는 거주지를 결정하는 요소가 아니라, OECD 모델조세조약 제4조 제1항에 따를 경우 둘 이상의 거주지의 존재가 인정되는 경우 어느 것을 우선시킬 것인지에 대한 원칙(‘tie-breaker rule’)으로 사용된다는 점에서, 법인세법상 ‘실질적 관리장소’와 차이가 있다(윤지현, 위 논문, 519면 참조).

대상판결 I은 대법원에서 처음으로 법인세법상 내국법 인의 기준이 되는 실질적 관리장소의 의미와 판단기준을 설시하였다는 데에 큰 의미가 있다. 또한, 중요 의사결정 장소로 간주되는 이사회 개최지의 판단시, 이메일에 의해 이루어진 것도 적법한 결의로 취급하여, 이메일 발신 및 수신지를 기준으로 국내ㆍ외에서 이사회가 개최된 것으 로 인정하였다는 데에도 의미가 있다.
그러나 다른 한편으로는, 실질적 관리장소의 적용 범 위에 관하여 언급하지 아니한 것에 대해서 아쉬움이 남는 다. 현행 법인세법에 따르면 내국법인의 판단은 본점이나 주사무소와 함께 사업의 실질적 관리장소를 기준으로 판 단한다. 이 때 실질적 관리장소의 기준을 종전의 본점 및 주사무소의 기준과 대등한 것으로 파악한다면, 본점 및 주사무소가 국내에 있지 않더라도 언제나 실질적 관리장 소를 기준으로 내국법인으로 볼 수 있게 된다.
이와 달리, 실질적 관리장소를 규정하게 된 입법취지 를 고려하여 조세회피 목적이 있는 등 본점 및 주사무소 소재지를 기준으로 내국법인 여부를 판단하는 경우 불합 리가 생기는 경우에 한정하여 적용해야 한다고 볼 여지도 충분히 있다. 즉 실질적 관리장소를 본점 소재지와 대등 한 주된 기준으로 볼 경우, 여러 곳에 실질적 관리장소가 있는 것으로 인정되어 어느 한 곳을 특정하지 못할 가능 성도 있는 등 납세자의 예측가능성에는 반하는 측면이 있 다. 제1심판결 또한 이러한 문제로 인하여 ‘국내에서만 이 루어졌다고 단정할 수 없다’ 또는 ‘국내라고 단정할 수 없 다’라는 식으로 판단하였을 뿐, 실질적 관리장소가 어디 에 있는지를 설시하지는 않은 것으로 보인다. 또한, 본점 및 주사무소 소재지 기준과 같지 않을 때, 어느 것을 더 우선적으로 삼을 것인가의 문제도 남는다.
사견으로는 조세회피 목적이 있는 경우나 기타 특별한 경우를 제외하고, 일반적으로는 본점 및 주사무소 소재지 를 더 우선적인 기준으로 삼는 것이 납세자의 예측가능성 및 법적 안정성을 보장할 수 있지 않을까 생각한다. 특히, 전자로 해석하여 국외에 설립된 법인에 대해서 과세권을 주장한다면, 법인세를 과세하지 않는 조세피난처에 설립 된 경우를 제외하고는 본점 소재지국과의 과세권에 대한 분쟁이 생길 수 있다. 나아가 실질적 관리장소를 우선시 하여 내국법인인지 여부를 아무런 제한 없이 판단하게 될 경우 내국법인이 외국에 투자하여 자회사를 설립하거나, 국제적 상관행, 외국과의 합작투자, 외국의 투자 제한 법 률 등에 의하여 불가피하게 외국에 투자지주회사를 설립 하는 등의 모든 경우 당해 외국에 설립된 법인을 모두 법 인세법상 내국법인으로 볼 수도 있게 되고, 이로 인하여 우리나라 기업의 해외투자는 모두 직접투자 형태로 이루 어져야 한다는 부당한 결론에까지 이를 수 있다. 대상판 결 I이 위와 같은 문제점까지 염두에 둔 것은 아니겠지만, 대법원은 향후 실질적 관리장소의 인정 범위의 무제한적 인 확대 위험성에 대하여 제동을 거는 분명한 기준을 제 시할 필요가 있다.

부가가치세는 소비에 대해 과세하는 간접세로서 ‘소비 지원칙’에 따라 과세된다. 그 중에서도 용역은 재화와 달 리 물리적 실체가 없기 때문에, 용역의 국제 거래에서 특 히 소비지의 판단 기준이 문제된다. 부가가치세 실무상 으로는 용역을 공급하는 자의 영세율 적용이 가능한지와, 용역을 공급받는 자가 부가가치세 대리납부 의무가 있는 지의 관점에서 주로 문제가 된다.
종전, 구 부가가치세법 제10조 제2항 제1호은 용역의 공급장소를 ‘역무가 제공되거나 재화ㆍ시설물 또는 권리 가 사용되는 장소’라고 규정하고 있었다. 다만, ‘역무가 제공되는 장소’와 ‘그로 인한 결과물이 사용되는 장소’가 일치하지 않을 수 있고, 이에 주로 ‘용역의 수행지’를 기준 으로 판단해야 하는지, 아니면 ‘소비지원칙’에 초점을 두 어 용역을 제공받는 자의 소재지에서 사용되는 것으로 보 아, ‘용역을 제공받는 자의 소재지’를 기준으로 판단해야 하는지에 대하여 의견이 대립이 있어 왔다.^*7)
종전 SWIFT 판결에서는, ‘용역이 제공되는 장소’를 기 준으로 판단되어야 한다고 보면서 용역의 가장 중요하고 본질적인 부분인 ‘메시지 전송’이 이루어지는 장소가 국내 인 점을 들어 해당 용역의 제공장소가 국내라고 보았다. 다만, 해당 사안에서는 용역을 공급받는 자의 소재지를 기준으로 하더라도 동일한 결과가 되므로 어느 것을 기준 으로 해야 하는지 불분명하다고 볼 여지가 있었다.
그러나 대상판결 II는, “용역을 공급받는자가 내국법인 인지 여부 및 외국법인의 국내사업장의 존재여부는 국외 제공용역의 판단에 영향을 미치지 않는다”고 설시함으로 써, 용역을 제공받는 자의 소재지 기준은 채택하지 않은 것으로 보인다. 그리고 용역의 중요하고 본질적인 부분의 수행지를 기준으로 판단한 것으로 보인다. 이러한 기준을 적용하여 보면, 외국법인이 내국법인을 위하여 국외에서 용역의 중요하고 본질적인 부분을 수행하는 경우 이는 더 이상 부가가치세 대리납부 대상이 아니게 될 것이다. 또 한 내국법인이 국외에서 용역을 수행하는 경우 그 용역을 공급받는 자가 누구인지와 관계 없이 영세율 적용 대상이 될 수 있을 것이다. ^*8) 이처럼 대상판결 II는 국제적 용역거 래에 대한 부가가치세법상 불확실성을 일부 해소하는데 기여한 것으로 보인다.

　* 7) 예컨대, 국내 사업장이 없는 외국법인으로부터 내국법인이 부가가치세 면제 사업과 관련하여 용역을 제공받는 것과 관련하여 해당 용역의 수행이 외국에서 있었던 경우에, 과세당국에서 부가가치세 대리납부 대상이 아니라고 회신한 것과(제도46015-10880, 2001.5.2., 서삼 46015-10983, 2003.6.19., 서면3팀-2348, 2007.8.22.등), 국내에서 사용된 것으로 보아 부가가치세 대리납부 대상이라고 회신한 사례가 모두 있다(서면3팀-255, 2008.2.1., 기획재정부 부가가치세제과-200, 2008.12.26., 부가가치세과-436, 2012.4.17., 부가-948, 2012.9.14 등 참조). 주로 최근의 유권해석은 대리납부 대상이라고 본 것으로 보인다. 또한 이 사건의 피고 역시 같은 관점에서 A가 내국법인이라는 점을 영세율이 적용될 수 없다는 이유로 들고 있는 것으로 보인다.
　* 8) 다만, 최근에 도입된 전자적 용역에 대한 특례규정에 따르면, 외국법인 등이 정보통신망 등을 이용하여 일정한 전자적 용역을 제공하는 경우 그 용역의 제공장소는 ‘국내’인 것으로 의제된다(부가가치세법 제53조의2 제1항).

위 대상판결 I, II로 인하여, 거주자와 비거주자, 국내 외 법인이 얽혀져 있는 국제거래에서의 세무상 불확실성 이 일부나마 해소될 수 있을 것으로 보인다. 다만 앞서 지 적한 것처럼, 실질적 관리장소의 기준이 종전의 본점 및 주사무소의 소재지 기준과 동등하게 사용되기는 어렵다 는 점에서, 그리고 실질적 관리장소의 적용 범위의 한계 가 명확하지 않다는 점에서 이를 따로 밝히지 않은 대상 판결 I에 다소 아쉬움이 남는다. 아직까지 하급심을 포함 하여 실질적 관리장소에 대해 정면으로 판단된 사례가 극 히 적지만, 앞으로 사례가 누적되면 보다 더 구체적인 판 단기준이 확립될 것으로 기대해 본다.