신탁법에 의한 신탁등기 부동산의 위탁자가 사망하였을 때 해당 부동산의 수탁자와 수익자(상속인)에 대한 취득세 납세의무 성립 여부 및 신탁등기 부동산의 위탁자(A)가 사망하여, 약정에 따라 동 부동산의 수익권이 자녀(B)에게 이전된 경우, 취득세 부과 요령

<사실관계>

• 위탁자 A와 변경된 수익자 B는 모녀관계
• 수탁자 C는 B의 배우자이자 A의 사위임
• 신탁부동산 : 경기도 의왕시 소재 아파트 1채
• 신탁등기일 : 2013.8.23.
• 위탁자 사망일 : 2013.10.9.

• 신탁재산의 관리 및 처분 : 수탁자는 위탁자의 승낙이나, 동의 또는 별도의 계약체결이 없어도 수익자의 의사에 따라 신탁부동산을 사용ㆍ관리ㆍ운용ㆍ처분할 수 있음.
• 신탁기간 : 위탁자 A의 사망 후 5년까지로 하되, 수익자 B가 신탁종료의 의사를 표시할 때에는 신탁을 종료함.
• 신탁재산귀속절차 : 수탁자가 각종 납부금 등을 납부한 경우 수익자는 그 납부금을 수탁자에게 전액 변제한 후 소유권이전을 받을 수 있음.
• 수익권 : 신탁재산에 대한 수익자는 위탁자의 생존 중에는 위탁자 A로 하고, 위탁자 사망 시에는 B로 하며, B가 사망할 경우 B의 상속인을 수익자로 함.

「상속세 및 증여세법」제9조 제1항은 “피상속인이 신탁한 재산은 상속재산으로 본다”고 규정하고 있으므로, 위탁자의 사망으로 인한 경우는 「상속세 및 증여세법」제9조 제1항에 따라 신탁재산은 상속재산에 편입되며, 「신탁법」제23조 역시 “신탁재산은 수탁자의 상속재산에 속하지 아니하며, 수탁자의 이혼에 따른 재산분할의 대상이 되지 아니한다”고 규정하여, 상속의 경우에는 대내외적으로 신탁재산이 신탁자의 소유로 취급된다고 하더라도 수탁자의 상속재산에는 편입되지 않는다고 규정하여, 「상속세 및 증여세법」제9조 제1항과의 조화를 꾀하고 있음.

또한 「지방세법」제9조 제3항에서는 신탁으로 인한 신탁재산의 취득으로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 취득세를 부과하지 아니한다고 규정하고 있고 동 제1호에서 위탁자로부터 수탁자에게 신탁재산을 이전하는 경우, 제2호에서 신탁의 종료로 인하여 수탁자로부터 위탁자에게 신탁재산을 이전하는 경우, 제3호에서 수탁자가 변경되어 신수탁자에게 신탁재산을 이전하는 경우를 규정하고 있는 바, 신탁재산인 상속재산을 상속인이 취득하는 경우에는 취득세를 비과세하는 경우가 아님.

「지방세법」제7조 제7항 역시 상속으로 인하여 취득하는 경우에 상속인 각자가 상속받는 취득물건을 취득한 것으로 보고, 이때 상속에는 피상속인이 상속인에게 한 유증 및 포괄유증과 신탁재산의 상속을 포함한다고 규정하고 있으며, 「지방세법 시행령」제20조 제1항에서 무상승계취득의 경우에는 그 계약일에 취득한 것으로 보되, 상속 또는 유증으로 인한 취득의 경우에는 상속 또는 유증 개시일을 말한다고 규정하고 있음.

위와 같은 사안들을 종합적으로 검토해보면 본 사안에서의 취득은 「지방세법」제9조 제3항에서의 신탁과 관련된 비과세하는 경우가 아니므로, 취득세 과세대상에 포함된다고 판단되나, 구체적인 사항은 과세관청에서 관련 사안에 대한 사실관계 등을 면밀히 파악하여 결정할 사안임.

[ 지방세법 ]
제7조 【납세의무자 등】 ① ~ ⑥ (생략) ⑦ 상속(피상속인이 상속인에게 한 유증 및 포괄유증과 신탁재산의 상속을 포함한다. 이하 이 장과 제3장에서 같다)으로 인하여 취득하는 경우에는 상속인 각자가 상속받는 취득물건(지분을 취득하는 경우에는 그 지분에 해당하는 취득물건을 말한다)을 취득한 것으로 본다. 이 경우 상속인의 납부의무에 관하여는 「지방세기본법」제44조 제1항 및 제5항을 준용한다. (이하 생략)
제9조 【비과세】 ① ~ ② (생략) ③ 신탁(「신탁법」에 따른 신탁으로서 신탁등기가 병행되는 것만 해당한다)으로 인한 신탁재산의 취득으로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 취득세를 부과하지 아니한다. 다만, 신탁재산의 취득 중 주택조합 등과 조합원 간의 부동산 취득 및 주택조합 등의 비조합원용 부동산 취득은 제외한다.
1. 위탁자로부터 수탁자에게 신탁재산을 이전하는 경우
2. 신탁의 종료로 인하여 수탁자로부터 위탁자에게 신탁재산을 이전하는 경우
3. 수탁자가 변경되어 신수탁자에게 신탁재산을 이전하는 경우
(이하 생략)

[ 지방세법 시행령 ]
제20조 【취득의 시기 등】 ① 무상승계취득의 경우에는 그 계약일(상속 또는 유증으로 인한 취득의 경우에는 상속 또는 유증 개시일을 말한다)에 취득한 것으로 본다. 다만, 해당 취득물건을 등기ㆍ등록하지 아니하고 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 서류에 의하여 취득일부터 60일 이내에 계약이 해제된 사실이 입증되는 경우에는 취득한 것으로 보지 아니한다.
(이하 생략)

[ 지방세기본법 ]
제34조 【납세의무의 성립시기】 ① 지방세를 납부할 의무는 다음 각 호의 시기에 성립한다.
1. 취득세 : 취득세 과세물건을 취득하는 때
(이하 생략)

[ 상속세 및 증여세법 ]
제9조 【상속재산으로 보는 신탁재산】 ① 피상속인이 신탁한 재산은 상속재산으로 본다. 다만, 타인이 신탁의 이익을 받을 권리를 소유하고 있는 경우 그 이익에 상당하는 가액(價額)은 상속재산으로 보지 아니한다.
(이하 생략)

[ 민 법 ]
제187조 【등기를 요하지 아니하는 부동산물권취득】 상속, 공용징수, 판결, 경매 기타 법률의 규정에 의한 부동산에 관한 물권의 취득은 등기를 요하지 아니한다. 그러나 등기를 하지 아니하면 이를 처분하지 못한다.

[ 신탁법 ]
제2조 【신탁의 정의】 이 법에서 “신탁”이란 신탁을 설정하는 자(이하 “위탁자”라 한다)와 신탁을 인수하는 자(이하 “수탁자”라 한다) 간의 신임관계에 기하여 위탁자가 수탁자에게 특정의 재산(영업이나 저작재산권의 일부를 포함한다)을 이전하거나 담보권의 설정 또는 그 밖의 처분을 하고 수탁자로 하여금 일정한 자(이하 “수익자”라 한다)의 이익 또는 특정의 목적을 위하여 그 재산의 관리, 처분, 운용, 개발, 그 밖에 신탁 목적의 달성을 위하여 필요한 행위를 하게 하는 법률관계를 말한다.
제3조 【신탁의 설정】 ① 신탁은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 방법으로 설정할 수 있다. 다만, 수익자가 없는 특정의 목적을 위한 신탁(이하 “목적신탁”이라 한다)은 「신탁법」제106조의 공익신탁을 제외하고는 제3호의 방법으로 설정할 수 없다.
1. 위탁자와 수탁자 간의 계약
2. 위탁자의 유언
3. 신탁의 목적, 신탁재산, 수익자(「신탁법」제106조의 공익신탁의 경우에는 「신탁법」제67조 제1항의 신탁관리인을 말한다) 등을 특정하고 자신을 수탁자로 정한 위탁자의 선언
(이하 생략)
제5조 【목적의 제한】 ① 선량한 풍속이나 그 밖의 사회질서에 위반하는 사항을 목적으로 하는 신탁은 무효로 한다.
② 목적이 위법하거나 불능인 신탁은 무효로 한다.
③ 신탁 목적의 일부가 제1항 또는 제2항에 해당하는 경우 그 신탁은 제1항 또는 제2항에 해당하지 아니한 나머지 목적을 위하여 유효하게 성립한다. 다만, 제1항 또는 제2항에 해당하는 목적과 그렇지 아니한 목적을 분리하는 것이 불가능하거나 분리할 수 있더라도 제1항 또는 제2항에 해당하지 아니한 나머지 목적만을 위하여 신탁을 유지하는 것이 위탁자의 의사에 명백히 반하는 경우에는 그 전부를 무효로 한다.
제23조 【수탁자의 사망 등과 신탁재산】 신탁재산은 수탁자의 상속재산에 속하지 아니하며, 수탁자의 이혼에 따른 재산분할의 대상이 되지 아니한다.
제59조 【유언대용신탁】 ① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 신탁의 경우에는 위탁자가 수익자를 변경할 권리를 갖는다. 다만, 신탁행위로 달리 정한 경우에는 그에 따른다.
1. 수익자가 될 자로 지정된 자가 위탁자의 사망 시에 수익권을 취득하는 신탁
2. 수익자가 위탁자의 사망 이후에 신탁재산에 기한 급부를 받는 신탁
② 제1항 제2호의 수익자는 위탁자가 사망할 때까지 수익자로서의 권리를 행사하지 못한다. 다만, 신탁행위로 달리 정한 경우에는 그에 따른다.

• 갑설 : 신탁재산은 사실상 소유자가 위탁자로서 상속재산에 포함
  위탁자의 사망으로 당해 신탁 부동산의 사실상 소유자는 변경된 소유자인 자녀라 할 것이므로, 사망일을 취득시점으로 보아 자녀에 대하여 상속에 따른 취득세 납세의무 성립
• 을설 : 신탁재산은 수탁자가 소유자이므로 상속재산에서 제외
  위탁자가 사망하였다 하여도 부동산의 신탁에 있어서 수탁자 앞으로 등기를 마치게 되면 대내외적으로 소유권이 수탁자에게 이전되므로, 수탁자가 소유한 당해 부동산의 상속을 원인으로 한 취득세 납세의무는 성립되지 않음.

「상속세 및 증여세법」제9조 제1항은 “피상속인이 신탁한 재산은 상속재산으로 본다”고 규정하고 있으므로, 비록 신탁법상 신탁등기된 신탁재산의 소유자를 대내외적으로 수탁자로 본다고 하더라고, 위탁자의 사망으로 인한 경우에는 「상속세 및 증여세법」제9조 제1항에 따라 신탁재산은 상속재산에 편입되며, 「신탁법」제23조 역시 “신탁재산은 수탁자의 상속재산에 속하지 아니하며, 수탁자의 이혼에 따른 재산분할의 대상이 되지 아니한다”고 규정하여, 상속의 경우에는 대내외적으로 신탁재산이 신탁자의 소유로 취급된다고 하더라도 수탁자의 상속재산에는 편입되지 않는다고 규정하여, 「상속세 및 증여세법」제9조 제1항과의 조화를 꾀하고 있음

또한 「지방세법」제9조 제3항에서는 신탁(「신탁법」에 따른 신탁으로서 신탁등기가 병행되는 것만 해당한다)으로 인한 신탁재산의 취득으로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 취득세를 부과하지 아니한다고 규정하면서, 제1호에서는 위탁자로부터 수탁자에게 신탁재산을 이전하는 경우, 제2호에서 신탁의 종료로 인하여 수탁자로부터 위탁자에게 신탁재산을 이전하는 경우, 제3호에서 수탁자가 변경되어 신수탁자에게 신탁재산을 이전하는 경우만을 규정하고 있어, 신탁재산인 상속재산을 상속인이 취득하는 경우는 취득세 비과세하는 경우가 아님.

한편, 「민법」제187조는 “상속, 공용징수, 판결, 경매 기타 법률의 규정에 의한 부동산에 관한 물권의 취득은 등기를 요하지 아니한다”고 규정하고 있으므로, 위탁자의 상속인은 위탁자의 사망으로 인하여 등기와 상관없이 신탁재산을 법률상 당연히 취득하게 되며, 「지방세법」제7조 제7항 역시 상속으로 인하여 취득하는 경우에 상속인 각자가 상속받는 취득물건을 취득한 것으로 보며, 이때 상속에는 피상속인이 상속인에게 한 유증 및 포괄유증과 신탁재산의 상속을 포함한다고 규정하고 있으며, 「지방세법 시행령」제20조 제1항에서 무상승계취득의 경우에는 그 계약일에 취득한 것으로 보되, 상속 또는 유증으로 인한 취득의 경우에는 상속 또는 유증 개시일을 말한다고 규정하고 있고, 「지방세기본법」제34조 제1항 제1호에서 취득세 납세의무는 취득세 과세물건을 취득하는 때 성립한다고 규정하고 있음.

결국 「상속세 및 증여세법」제9조 제1항에 따라 위탁자의 사망으로 인하여 신탁재산이 상속재산으로 편입되는 경우, 위탁자의 상속인은 비록 상속재산인 신탁재산의 등기를 경료하지 않았다고 하더라도 「민법」제187조의 규정에 따라 상속재산인 신탁재산의 소유자가 되며, 이러한 취득은 「지방세법」제9조 제3항에서 신탁과 관련된 비과세하는 경우가 아니므로, 취득세가 과세되어야 하는 것임.