• [사례] 대체취득에 대한 비과세 적용

(가) 조세법률관계에 있어서 과세관청의 행위에 대하여 신의성실의 원칙을 적용하기 위해서는, 과세관청이 납세자에게 신뢰의 대상이 되는 공적인 견해표명을 하여야 하고, 과세관청의 견해표명이 정당하다고 신뢰한 데 대하여 납세자에게 귀책사유가 없어야 하며, 납세자가 그 견해표명을 신뢰하여 무엇인가 행위를 하여야 하고, 과세관청이 위 견해표명에 반하는 처분을 함으로써 납세자의 이익이 침해되는 결과가 초래되어야 하는 것(대법원 2007두7741, 2009.10.29. 판결 참조)이다.

(나) 기부채납하는 조건으로 취득하는 부동산 등기에 대하여 종전 지방세법에서는 등록세를 비과세하도록 규정하고 있었으나 2011년부터 지방세법이 분법되어 개정되면서 취득세는 비과세하도록 규정하면서 등록면허세에 대한 비과세 규정은 두고 있지 않고 있다.

(다) 청구법인의 경우 처분청과 쟁점건축물을 신축하여 준공과 동시에 시설물 일체를 무상기부하는 도서관건립사업협약을 2005.10.6. 체결하여 2005.11.14. 쟁점 건축물신축승인을 받아 2008.10.30. 착공한 후 2011.12.16. 미준공 상태에서 채권자대위등기신청에 기하여 소유권보존등기를 한 사실이 제출된 관련 자료에서 확인되고 있는 바, 쟁점건축물 신축을 위한 도서관건립사업협약체결, 쟁점건축물신축승인 및 착공할 당시의 「지방세법」(2010.3.31. 법률 제10221호로 개정되기 전의 것) 제126조 제2항에서는 기부채납하기 위하여 취득하는 부동산 등기에 대하여 등록세를 비과세하도록 규정하고 있었기 때문에 납세자는 장차 취득할 쟁점건축물의 소유권보존등기에 대한 등록세가 비과세된다는 사실을 신뢰하였다가 쟁점건축물에 대한 소유권보존등기 당시에는 관련 규정이 불리하게 개정되어 등록면허세(종전의 등록세) 비과세 규정이 삭제됨에 따라 납세자의 이익이 침해된 결과를 초래하였다고 보여지므로 개정법령을 적용하여 등록면허세 비과세대상이 아니라고 보아 부과고지한 처분은 신의성실의 원칙에 부합되지 아니한다(조심 2012지0396, 2012.9.11.).

「지방세법」(2011.12.31. 법률 제11137호로 개정되기 전의 것)]

제9조 【비과세 등】 ② 국가, 지방자치단체 또는 지방자치단체조합에 귀속 또는 기부채납(「사회기반시설에 대한 민간투자법」 제4조 제3호에 따른 방식으로 귀속되는 경우를 포함한다)을 조건으로 취득하는 부동산 및 「사회기반시설에 대한 민간투자법」 제2조 제1호 각 목에 해당하는 사회기반시설에 대하여는 취득세를 부과하지 아니한다.

제26조 【비과세】 ① 국가, 지방자치단체, 지방자치단체조합, 외국정부 및 주한국제기구가 자기를 위하여 받는 등록 또는 면허에 대하여는 등록면허세를 부과하지 아니한다. 다만, 대한민국 정부기관의 등록 또는 면허에 대하여 과세하는 외국정부의 등록 또는 면허의 경우에는 등록면허세를 부과한다.

② 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 등록 또는 면허에 대하여는 등록면허세를 부과하지 아니한다.

1. 회사의 정리 또는 특별청산에 관하여 법원의 촉탁으로 인한 등록

2. 행정구역의 변경, 주민등록번호의 변경, 지적(地籍) 소관청의 지번 변경, 계량단위의 변경, 등록 담당 공무원의 착오 및 이와 유사한 사유로 인한 등록으로서 주소, 성명, 주민등록번호, 지번, 계량단위 등의 단순한 표시변경ㆍ회복 또는 경정 등록

3. 그 밖에 지목이 묘지인 토지 등 대통령령으로 정하는 등록

4. 면허의 단순한 표시변경 등 등록면허세의 과세가 적합하지 아니한 것으로서 대통령령으로 정하는 면허

「지방세법」 부칙 제13조에서 “종전의 「지방세법」에 따라 부과 또는 감면하였거나 부과 또는 감면하여야 할 지방세에 대하여는 종전의 「지방세법」에 따른다”는 경과 규정을 두고 있음.

「지방세법」(2010.3.31. 법률 제10221호로 개정되기 전의 것)

제106조 【국가 등에 대한 비과세】 ② 국가ㆍ지방자치단체 또는 지방자치단체조합에 귀속 또는 기부채납(「사회기반시설에 대한 민간투자법」 제4조 제3호의 규정에 의한 방식으로 귀속되는 경우를 포함한다)을 조건으로 취득하는 부동산에 대하여는 취득세를 부과하지 아니한다.

제126조 【국가 등에 대한 비과세】 ② 국가ㆍ지방자치단체 및 지방자치단체조합에 귀속 또는 기부채납(「사회기반시설에 대한 민간투자법」 제4조 제3호의 규정에 의한 방식으로 귀속되는 경우를 포함한다)을 조건으로 취득하는 부동산의 등기에 대하여는 등록세를 부과하지 아니한다.

(가) 관련 규정의 개정사항

(나) 비과세요건

국가, 지방자치단체 또는 지방자치단체조합에 귀속 또는 기부채납(「사회기반시설에 대한 민간투자법」 제4조 제3호에 따른 방식으로 귀속되는 경우를 포함한다)을 조건으로 취득하는 부동산 및 「사회기반시설에 대한 민간투자법」 제2조 제1호 각 목에 해당하는 사회기반시설을 취득하는 경우에는 취득세를 비과세하도록 규정하고 있으므로 국가 등에 귀속 또는 기부채납을 조건으로 취득하는 경우는 취득이전에 그와 같은 조건이 성취되어 있어야 하는 것이다.

기부채납은 기부자가 그의 소유재산을 국가 등의 공유재산으로 증여하는 의사표시를 하고 국가 등은 이를 승낙하는 채납의 의사표시를 함으로써 성립하는 증여계약이다(대법원 96다20581, 1996.11.8. 판결 참조). 따라서 취득한 부동산이 ‘국가 또는 지방자치단체에 기부채납을 조건으로 취득하는 부동산’으로서 비과세 대상에 해당하기 위해서는 해당 부동산의 취득 당시 그 부동산을 증여하겠다는 기부자의 의사표시 및 이를 승낙하는 국가 또는 지방자치단체의 의사표시가 있어야 할 것이다. 즉, 기부채납받는 데 대하여 국가 등으로 부터 공문 등에 의하여 명시적으로 승낙의 의사표시를 한 바는 없더라도 부동산을 기부채납하는 것 자체에 대해서는 상호간 전혀 이견이 없이 최소한 묵시적 합의는 이루어진 상태이면 되는 것이다.

조세법률주의의 원칙상 과세요건이거나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석 하는 것은 허용되지 아니하며, 특히 감면요건 규정 가운데에 명백히 특혜규정이라고 볼 수 있는 것은 엄격하게 해석하는 것이 조세공평의 원칙에도 부합되는 것(대법원 2002두9537, 2003.1.24. 판결 참조)이므로 납세의무 성립일 현재 적용되는 지방세법상 과세요건의 충족 여부를 판단하여야 하는 것이다.

조세법령불소급의 원칙 또는 소급과세금지의 원칙이란 조세법령의 제정 또는 개정이나 과세관청의 법령에 대한 해석 또는 처리지침의 변경이 있은 경우 그 효력 발생 전에 종결한 과세요건사실에 대하여 당해 법령 등을 적용할 수 없다는 것이지, 이전부터 계속되어 오던 사실이나 그 이후에 발생한 과세요건사실에 대하여 새로운 법령 등을 적용하는 것을 제한하는 것은 아니다(대법원 96누9423, 1996.10.29. 판결 등 참조).

따라서 2011.1.1. 이후 납세의무가 성립한 경우에는 지방세법 분법에 의한 새로운 지방세법을 적용하여야 하는 것이 원칙이다. 그런데 새로운 지방세법에서는 기부채납 부동산에 대하여는 취득세만을 비과세하도록 규정하고 있어서 등록면허세는 비과세대상으로 별도 규정을 하고 있지 아니하다. 따라서 기부채납을 조건으로 취득하는 경우에는 취득세가 비과세 되나 등록면허세는 과세대상에 해당하는 것이다. 이와 같이 지방세법 개정 이전의 기부채납을 조건으로 부동산을 취득하는 경우 취득세는 비과세 받았으나 지방세법 개정 이후 등기를 하는 경우 등록면허세에 대한 비과세 규정이 없어 과세하여야 하는가?

일반적으로 조세법률 관계에서 과세관청의 행위에 대하여 신의성실의 원칙이 적용되기 위해서는 과세관청이 납세자에게 신뢰의 대상이 되는 공적인 견해를 표명하여야 하며, 납세자가 과세관청의 견해표명이 정당하다고 신뢰한데 대하여 납세자에게 귀책사유가 없어야 하며, 납세자가 그 견해표명을 신뢰하고 이에 따라 무엇인가 행위를 하여야 하고, 과세관청이 이러한 견해표명에 반하는 처분을 함으로써 납세자의 이익이 침해되는 결과가 초래되어야 하며, 과세관청의 공적인 견해표명은 원칙적으로 일정한 책임 있는 지위에 있는 세무공무원에 의하여 이루어짐을 요하는 것이나, 이러한 신의성실의 원칙 또한 합법성을 희생하여서라도 납세자의 신뢰를 보호함이 정의, 형평에 부합하는 것으로 인정되는 특별한 사정이 있는 경우에 적용되는 것이다(대법원 2007두7741, 2009.10.29. 판결 참조).

따라서 개정된 지방세법에 의거 기부채납을 조건으로 취득하는 부동산을 등기하는 경우 등록면허세가 과세대상이나 신의성실의 원칙에 의거 비과세대상으로 하여야 하는 것이다.

• [판례] 과점주주에 대한 비과세 적용

국가, 지방자치단체, 지방자치단체조합에 귀속 또는 기부채납을 조건으로 부동산을 취득한 법인의 과점주주가 되어 그 부동산을 취득한 것으로 간주되더라도 과점주주로 된 자가 그 기부채납 등의 효력을 부인할 수 없고 따라서 그 부동산을 여전히 최종적으로 국가 등에 귀속될 것인 점, 과점주주가 당해 법인으로부터 실제로 그 부동산을 취득하는 경우에는 종전 기부채납 계약을 승계하거나 새로이 국가 등과 기부채납계약을 체결함으로서 지방세법 제106조 제2항의 적용을 받을 수 있는데 이와 실질적으로 동일하다고 보아 과세하는 간주취득에 있어서는 기부채납 등의 효과를 그대로 받음에도 취득세가 부과된다면 형평에 반할 뿐만 아니하는 점을 고려할 때, 국가 등에 기부채납 등을 조건으로 취득하여 취득세가 비과세된 부동산을 보유한 법인의 과점주주가 됨으로서 구 부동산을 취득한 것으로 간주되는 경우에는 그 과점주주가 기부채납 등의 효력을 부인할 수 없는 이상 그 간주 취득 역시 지방세법 제106조 제2항 소정의 국가 등에 기부채납 등을 조건으로 취득한 경우에 해당한다고 봄이 상당하다(대법원 2009두20816, 2011.1.27.).

- 국가 등에 기부채납하는 것을 조건으로 부동산 등을 취득하는 경우에 대하여는 누구에게나 비과세되는 것이므로 대물적인 비과세 대상에 해당하는 것이다. 따라서 대물적인 비과세의 경우에는 취득의 주체가 과점주주로 간주되는 부분이라고 하더라도 취득세 등이 비과세 대상으로 보아야 하는 것이다.
 　

• [판례] 기부채납의 승낙 요건과 비과세 적용 판단

지방세법 제106조 제2항에 의하면 ‘국가 또는 지방자치단체에 기부채납을 조건으로 취득하는 부동산’은 취득세의 비과세 대상인 바, 기부채납은 기부자가 그의 소유재산을 국가나 지방자치단체의 공유재산으로 증여하는 의사표시를 하고 국가나 지방자치단체가 이를 승낙하는 채납의 의사표시를 함으로써 성립하는 증여계약이다. 한편 취득세는 재산의 취득이라는 사실 자체를 포착하여 거기에 담세력을 인정하고 세금을 부과하는 세목이므로 그 과세요건인 취득의 성립시기에 납세의무가 성립된다고 할 것이다. 따라서 취득한 부동산이 ‘국가 또는 지방자치단체에 기부채납을 조건으로 취득하는 부동산’으로서 비과세 대상에 해당하기 위해서는 해당 부동산의 취득 당시 그 부동산을 증여하겠다는 기부자의 의사표시 및 이를 승낙하는 국가 또는 지방자치단체의 의사표시가 있어야 할 것이다.

전망타워의 신축공사를 진행하고 있던 2006.9.19. ○○광역시에 대하여 전망타워는 완공 후 기부채납의 방식으로 증여하겠다는 의사를 통보하였고, ○○광역시도 이를 수용하는 것을 당연한 전제로 하여 그 활용방안과 관리주체를 검토하였으며, 완공 단계에 이르러 사용승인을 받기 직전인 2007.10.24.에는 ○○광역시에 대하여 전망대를 기부채납 받아 관리할 부서를 결정하여 시설물의 인수인계를 위한 후속절차를 취해 줄 것을 요청하는 취지의 공문까지 보낸 점 등 위에서 인정한 ○○광역시 측과의 협의 경과 및 내용 등에 비추어 보면, 비록 이 사건 전망대를 기부채납받는 데 대하여 ○○광역시 측이 공문 등에 의하여 명시적으로 승낙의 의사표시를 한 바는 없지만, 전망대를 기부채납 하는 것 자체에 대해서는 상호간 전혀 이견이 없이 최소한 묵시적 합의는 이루어진 상태였고, 사용승인 시점에서는 이미 시설물의 인수인계에 관한 실무적인 후속절차를 협의하는 단계로 진척되어 있었다고 봄이 상당하고, 그 때까지 의사합치가 이루어지지 못한 부분은 수영장을 포함한 이 사건 편익시설을 기부채납의 대상으로 할 것인지 여부에 관한 것뿐이었던 것으로 보인다. 따라서 전망대에 대한 사용승인을 받을 당시 이를 기부채납 받을 주체가 ○○광역시가 될지 ○○광역시 ○○구가 될지가 미정인 상태에 있었기는 하지만 그 중 어디가 되든 이를 지방자치단체에 기부채납할 것을 조건으로 사용승인을 받았다는 점은 분명하다고 할 것이므로, 결국 이 사건 전망대는 지방세법이 정한 비과세 대상에 해당한다(대법원 2010두21341, 2011.1.13.).
　

• [사례] 지자체가 무상으로 수영장, 주차장으로 사용시 재산세 비과세 판단

공용 및 공공용으로 사용하는 재산에 해당하는 지 여부는 지방자치단체의 공용 사용 여부, 공용재산을 이용하는 필요한 지 여부 등을 종합적으로 고려하여 판단하는 것이 합리적인 바(법제처 05-0028., 2005.9.15.), 한국토지주택공사(이하 “LH”라 함) 소유의 토지는 지방자치단체가 소유한 공공체육시설(수영장)의 부속토지로서 공공용 재산의 유지ㆍ관리를 위해 필요불가결한 토지라 할 수 있고, LH와의 기부채납 협약을 원인으로 하여 지방자치단체가 해당 토지의 무상사용 및 관리권한을 가지고 있는 점을 고려할 때 토지에 대한 재산세는 비과세함(행안부 지방세운영-4398, 2011.9.16.).
　

• [판례] 기부채납부동산의 범위

기부채납은 기부자가 그의 소유재산을 국가 등의 공유재산으로 증여하는 의사표시를 하고 국가 등은 이를 승낙하는 채납의 의사표시를 함으로써 성립하는 증여계약이다(대법원 96다20581, 1996.11.8. 판결 참조). 구 지방세법 제106조 제2항, 제126조 제2항에서 취득세 및 등록세 비과세 요건으로 규정한 ‘기부채납을 조건으로 취득하는 부동산’의 의미에 관하여, 사업자가 주택건설사업계획승인을 받고 그 승인조건에서 나타난 기부채납 등의 조건에 맞추어 취득한 토지가 이에 해당함은 당연하고, 나아가 주택건설사업계획승인 이전이라도 이미 기부채납의 대상이 되는 토지의 위치나 면적이 구체적으로 특정된 상태에서 행정관청과 사이에 기부채납에 대한 협의가 진행 중인 것으로 볼 수 있는 객관적인 사정이 있는 경우에는, 그 이후에 취득하여 국가 등에 기부채납한 토지도 ‘기부채납을 조건으로 취득한 토지’로서 비과세 대상에 해당한다(대법원 2003다43346, 2005.5.12. 판결, 대법원 2005두14998, 2006.1.26. 판결 등 참조).(대법원 2011두17363, 2011.11.10.)

-[상태] ① 기부채납을 조건으로 주택건설사업계획승인을 받은 사업주체로서의 지위를 그대로 이전 ② 사업주체 등과 체결한 기부채납 약정상 기부채납 대상 토지에 모두 포함 ③ 취득할 때에는 비록 기부채납에 대한 최종 승인이 이루어지지는 아니하였으나 이미 기부채납 목적물이 특정된 상태에서 주택건설사업계획변경승인을 신청하는 등 구체적인 기부채납 협의가 진행 중이었고, 그 후 실제 주택건설사업계획변경승인을 받아 기부채납함.
　

• [판례] 비과세 관행의 성립과 신의칙의 적용

비과세 관행이 성립하려면 상당한 기간에 걸쳐 과세를 하지 아니한 객관적 사실이 존재할 뿐만 아니라, 과세관청 자신이 그 사항에 관하여 과세할 수 있음을 알면서도 어떤 특별한 사정 때문에 과세하지 않는다는 의사가 있어야 하며, 위와 같은 공적 견해나 의사는 명시적 또는 묵시적으로 표시되어야 하지만 묵시적 표시가 있다고 하기 위하여는 단순한 과세누락과는 달리 과세관청이 상당기간의 불과세 상태에 대하여 과세하지 않겠다는 의사표시를 한 것으로 볼 수 있는 사정이 있어야 하는바(대법원 97누110 65, 2000.1.21. 판결 참조), 이는 위 국세기본법 제18조 제3항의 규정과 동일한 내용을 규정하고 있는 지방세법 제1조의2 제3항의 경우에도 마찬가지라 할 것이다. 토지에 대하여 상당한 기간에 걸쳐 종합합산과세대상으로 과세하지 아니한 사실은 위에서 본 바와 같으나, 더 나아가 피고가 이 사건 토지에 대하여 종합합산과세대상으로 과세할 수 있었음을 알면서도 과세하지 않는다는 의사로 위와 같이 과세하지 아니한 것임을 인정할 증거가 없으며 이 토지에 대하여 종합합산과세대상으로 과세하지 않는다는 공적인 견해 표명을 하였고 원고가 이를 신뢰한 것이라 하더라도, 부과ㆍ고지받은 재산세를 납부한 것만 가지고는 위 셋째 요건(납세자가 그 견해 표명을 신뢰하고 이에 따라 무엇인가 행위를 하여야 함)에 해당한다고 보기 어려우므로 이 처분이 신의성실의 원칙 또는 신뢰보호의 원칙에 위배되지아니한다(대법원 2012두3965, 2012.5.24.).
　

• [사례] 임대주택사업자에 대한 감면추징시 신의칙 적용범위

종전 조례에 따라 임대의무기간 내에 임대주택을 매각할 경우 다른 임대사업자에게만 매각하면 취득세 등이 추징되지 아니하였으나, 임대주택법령 개정에 따라 다른 임대사업자에게 매각하기 전에 행정관청에 매각신고를 의무화하도록 조례가 불리하게 개정되었으므로 개정 조례에 의한 추징사유가 발생하였다 하더라도 납세의무자의 기득권내지 신뢰보호를 위하여 유리한 종전 조례를 적용하여야 할 것이다(조심 2011지0499, 2011.8.24.).

• [사례] 기부채납과 교환취득 여부 판단

조합이 「주택법」 제30조 및 「국토의 계획 및 이용에 관한 법률」 제65조에 따라 기존의 공공시설을 무상으로 양도 받는 경우 무상취득인지, 유상취득인지 여부에 대하여 보면 「지방세법」 제104조 제8호에서 취득이라 함은 교환 등과 기타 이와 유사한 취득으로서 원시ㆍ승계취득 또는 유상ㆍ무상을 불문한 일체의 취득을 말한다고 규정하고 있고, 여기서 교환이라 함은 당사자 쌍방이 금전 이외에 재산권을 서로 이전할 것을 약정함으로써 성립하는 계약으로 이에 기초해서 두 개의 양도행위가 행하여지며 양자는 서로 상환성, 대가성을 갖는다고 할 것이며, 「주택법」 제30조 및 「국토의 계획 및 이용에 관한 법률」 제65조에 따라 그 사업시행자가 새로 설치한 공공시설의 비용에 상당하는 범위안에서 주택건설사업시행으로 용도가 폐지되는 공공시설부지를 무상으로 양도받은 경우에는 그 사업시행자의 재산상의 손실을 합리적인 범위안에서 보전하기 위한 것으로, 국공유지무상협의 내용상 조합이 「주택법」 제30조 및 「국토의 계획 및 이용에 관한 법률」 제65조에 따라 폐지되는 공공시설에 대한 무상귀속을 관리청에 요청했고, 조합이 새로이 설치한 공공시설을 처분청에 기부채납하기로 한 경우라면 조합이 취득하는 신설 공공시설 토지는 대가관계가 있는 교환에 의한 유상취득으로 보는 것임(조심 2009지147, 2010.3.22. 참조)(행안부 지방세운영-324, 2011.1.18.).