1) 무형자산이란

재화의 생산이나 용역의 제공, 타인에 대한 임대 또는 관리에 사용할 목적으로 기업이 보유하고 있으며, 물리적 형체가 없지만 식별가능하고, 기업이 통제하고 있으며, 미래경제적효익이 있는 비화폐성자산으로 정의된다(일11 용어의 정의).

2) 무형자산의 종류

① 일반기업회계기준(일11.40)
　
*1) 산업재산권은 관련법에서 배타적, 독점적권리를 일정기간동안 인정하고 있다. 예를 들어 특허권은 20년, 실용신안권 10년, 디자인권 15년, 상표권 10년 동안 해당 권리를 인정한다.
*2) 산업재산권 중 특허권은 주로 연구개발부서에서의 R&D결과 취득한 결과물에 대해 특허취득을 하는 경우 특허등록비, 변리사수수료 등 특허취득과 관련된 직접비용을 의미한다. 물론 특허를 외부에서 취득하는 경우에는 특허취득을 위해 지급한 대가가 특허권이 된다. 특허권의 취득원가와 관련 신제품 등을 개발하고 개발활동이 성공하여 개발비에 대한 무형고정자산상각을 진행하던 중 특허권을 취득하는 경우 개발비 미상각잔액을 특허권의 취득원가로 대체하지 아니한다. 이는 개발비와 특허권이 현실적으로 1:1 연결이 되지 않고 개발활동의 결과 여러개의 특허취득이 이루어지기 때문이다.
*3) 상표권(trademark)의 경우 상표권의 존속기간은 설정등록 되어 있는 날부터 10년이며, 상표권의 존속기간 갱신등록신청에 의하여 10년간씩 갱신할 수 있다.
*4) 다른 기업이나 개인이 소유하고 있는 신기술, 신제조법, 노하우 등에 대해 허가를 받아서 사용하는 경우 소유자에게 지급하는 로열티지급액을 의미하고 보통의 로열티지급형식은 고정(down payment 또는 Fixed)로열티지급액과 매출액의 일정비율을 산정하여 지급하는 running royalty부분으로 나누어지는데 running royalty 부분은 수익비용대응원칙에 따라 발생시에 지급수수료계정 등으로 비용처리하고, 고정(down payment 또는 Fixed)로열티지급액이 무형자산이 된다.
*5) 가맹점이 프랜차이저와 일정지역 내에서 독점적 영업권을 부여받는 계약을 체결하고 프랜차이저는 상품구성, 점포관리, 광고대행, 원재료공급 등의 가맹점을 관리하는 대가를 수수하는 경우 가맹점이 부담하는 대가 중 일정기간 가맹점으로 유지하는 조건으로 지급하는 대가는 무형자산에 해당한다.
*6) 연구단계에서 발생한 비용은 연구비로 하여 당기비용처리하고 개발단계에서 발생한 비용은 일정한 요건을 만족시킨 경우에 한하여 개발비(무형자산)으로 처리하고 그 외의 경우에는 경상개발비로 하여 연구비와 동일하게 비용처리한다.

② K-IFRS(K-IFRS 1038호 문단119)
　
전술한 무형자산의 종류에 대해 일반기업회계기준과 K-IFRS에서는 영업권에 대해 일반기업회계기준이 무형자산의 범주에 포함시키는 반면 K-IFRS에서는 사업결합에서 발생하는 영업권은 무형자산과 구분하여 별도로 인식하고 있다(K-IFRS 1103).

* 합병법인 또는 분할신설법인 등이 피합병법인 또는 분할법인의 자산을 시가로 승계하는 경우로서[일반기업회계기준(일12.7)과 K-IFRS(제1103호 문단4)에서는 합병시 취득법에 따를 것을 요구하여 시가승계를 회계원칙으로 하고 있음] 피합병법인 또는 분할법인에게 지급한 양도가액이 합병등기일 또는 분할등기일 현재의 피합병법인 또는 분할법인의 순자산가액을 초과하는 경우 그 차액을 영업권으로 인정하여 5년간 균등상각함. 이는 합병, 분할에 따라 발생하는 영업권은 종전 법인세법 제23조【감가상각비의 손금불산입】에서 언급하던 영업권 내용을 법인세법 제44조의2【비적격합병시 합병법인에 대한 과세】, 제44조의3【적격합병시 합병법인에 대한 과세특례】 규정에 따르도록 개정한 내용이다.

1) 라이선스와 프랜차이즈

① 일반기업회계기준에 따라 회계처리한 라이선스와 프랜차이즈의 무형자산성격에 대해 법인세법 또한 대체로 인정하고 있다.
② 법인세법과 기업회계상 유권해석
　
2) 컴퓨터소프트웨어

① 기업회계상 컴퓨터소프트웨어의 회계처리는 유형자산과의 일체성, 자체개발 또는 외부구입 여부 및 자체개발한 프로그램이 내부사용목적에 국한되는 지에 따라 대체적으로 다음과 같이 구분될 수 있다.


*1) 일부 무형자산은 컴팩트디스크, 법적 서류 또는 필름과 같은 물리적 형체에 담겨 있을 수 있다. 무형자산이 담겨 있는 물리적 형체에 관계 없이 유형자산과 무형자산의 요소를 동시에 갖춘 자산의 경우에는 어떤 요소가 더 중요한가를 판단하여 더 중요한 요소에 따라 자산을 분류한다. 예를 들면, 고가의 수치제어 공작기계가 그 기계를 제어하는 소프트웨어가 없으면 가동이 불가능한 경우에는 그 소프트웨어를 공작기계의 일부로 보아 기계와 소프트웨어 모두를 유형자산으로 분류한다. 그러나 관련 유형자산의 일부로 볼 수 없는 소프트웨어는 무형자산으로 분류한다(실11.3).
*2) 회사자체관리목적으로 개발한 근퇴관리프로그램, 급여계산프로그램 등

② 법인세법상 소프트웨어 처리

유권해석 등에 따르면 법인세법에서는 컴퓨터소프트웨어를 그 성격에 따라 집기비품, 개발비, 업종별자산등으로 각각 해석하고 있다. 다음은 각각의 유권해석사례이다.

가. 집기비품

법인세법상 유권해석으로 컴퓨터소프트웨어를 취득하는 경우 집기비품으로 구분하는 대부분은 해당 소프트웨어를 외부구입하는 경우로서 주된 영위업종이 컴퓨터 프로그래밍, 시스템 통합 및 관리업 또는 정보서비스업등으로 분류되지 않는 경우로 보여진다. 또한 소프트웨어를 구입한 후 버전업 등의 비용은 해당 소프트웨어에 대한 자본적지출에 해당한다.
　
나. 개발비

유권해석에서 컴퓨터소프트웨어를 개발비로 인정하는 경우는 대부분 소프트웨어를 자체개발하여 기업회계상 자산요건을 구비하여 개발비로 회계처리한 경우 법인세법도 이를 인정한다는 내용으로 보여진다. 개발비와 관련된 아래의 유권해석에서 법인이 개발비를 자산으로 처리한 경우 감가상각 내용연수는 법인이 내용연수를 신고하는 경우 판매 또는 사용가능일부터 20년 이내의 기간을, 내용연수를 신고하지 않은 경우 5년의 내용연수를 적용한다는 내용이고 개발비성격임에도 법인이 이를 비용처리한 경우 법인세법은 이를 수용하여 세무조정이 발생하지 않는다는 내용이다. 개발비에 대한 상각규정은 ‘5) 개발비’에서 후술한다. 　
　
다. 업종별자산

유권해석에서 컴퓨터소프트웨어를 업종별자산으로 인정하는 경우는 대부분 소프트웨어를 자체개발하는 업종을 영위하는 법인으로 예를들면 컴퓨터 프로그래밍, 시스템 통합 및 관리업 또는 정보서비스업 등을 영위하는 법인이 소프트웨어를 자체개발한 경우 투자세액공제의 적용 여부 및 감가상각내용연수 적용시 법인세법시행규칙 [별표5] 또는 [별표6]의 적용을 받는 지에 대한 질의회신사례이다.
　
3) 홈페이지구축비용

일반적으로 기업회계에서는 기업이 주로 자체의 재화와 용역의 판매촉진과 광고를 위해 홈페이지를 개발한 경우 발생한 구축비용 또는 유상양수하면서 취득한 비용은 미래경제적효익을 제공한다고 볼수 없으므로 무형자산의 구성요건을 충족하지 못하고 따라서 비용으로 처리하는 것이 일반적이다.(K-IFRS 해석서 8참조 그러나 판매촉진 또는 광고목적이 아닌 예외적으로 웹 사이트가 수익을 창출할 수 있을 때 예를들어 웹 사이트에서 이루어진 주문접수를 통해 수익을 직접 발생시키는 경우 등은 일종요건을 충족하면 무형자산이 될 수 있음) 한편, 법인세법은 법인이 대외홍보를 목적으로 인터넷 홈페이지를 구축하면서 소요되는 비용은 자산(기구 및 비품)으로 계상하여 동 홈페이지가 정상적으로 가동되기 시작한 날로부터 법인세법 제23조의 규정에 의하여 감가상각한다(법인46012-306, 2001.2.6.)하고 있어 유형고정자산으로 분류하고 있음을 알 수 있다.

4) 상표권

① 상표권은 상표법에 의하여 등록된 권리로서 상표를 고안하는데 소요된 비용과 상표권등록에 소요된 비용이 일반적으로 무형자산의 취득원가를 구성하게 된다. 상표권의 존속기간은 설정등록되어 있는 날로부터 10년이며, 상표권의 존속기간 갱신등록 신청에 의하여 10년간씩 갱신할 수 있다(상표법 42). 또한 상표권은 존속기간만료일 1년부터 존속기간만료일 후 6월 이내(상표법 43)에 소액의 수수료만으로 상표권갱신이 가능하며 이와 같은 갱신과정을 통해 영구적으로 상표권에 대한 소유가 가능하다.

② 상표권상각

가. 법인세법상 상표권 내용연수는 법인세법 시행규칙 [별표3] 구분1에 따라 5년을 적용한다.

나. 일반기업회계기준에서는 무형자산의 내용연수에 대해 별도로 규정하지 않고 무형자산의 상각대상금액은 그 자산의 추정내용연수 동안 체계적인 방법에 의하여 비용으로 배분하는 것을 원칙으로 하고 무형자산의 상각기간은 독점적.배타적인 권리를 부여하고 있는 관계 법령이나 계약에 정해진 경우를 제외하고는 20년을 초과할 수 없으며 상각은 자산이 사용가능한 때부터 시작한다(일11.26)라고 규정하고 있다. 일반기업회계기준에서는 K-IFRS와는 달리 내용연수 비한정 무형고정자산에 대한 별도의 언급은 없고 일정 기간 동안 보장된 법적 권리를 통해 무형자산의 미래경제적효익에 대한 통제가 획득된 경우에는 법적 권리가 갱신될 수 있고 갱신이 실질적으로 거의 확실한 경우를 제외하고는 내용연수가 그 법적 권리의 기간을 초과할 수 없다(일11.29)라고 하여 상표권의 경우 법적보호기간인 10년을 초과할 수 없는 상각기간을 설명하는 것으로 외견상 보여지나 다음의 조건을 모두 만족하는 경우는 법적 권리의 갱신이 실질적으로 확실한 것으로 보아 전술한 10년의 내용연수적용에 대한 예외규정이 존재하는 것으로 이해된다(일11.31 참조).
　
일반적으로 상표권은 영구히 존속 가능하고 시간이 지날수록 가치가 상승하는 것이 일반적이므로 이들 사항을 고려하여 법인세법상의 기준내용연수 5년보다 긴 상각기간을 가져가는 경우 시인부족액이 발생하여 결과적으로 상각기간이 증가하게 된다.

다. K-IFRS에서는 내용연수가 비한정인 무형자산을 언급하고 구체적으로 관련된 모든 요소의 분석에 근거하여, 그 자산이 순현금유입을 창출할 것으로 기대되는 기간에 대하여 예측가능한 제한이 없을 경우, 무형자산의 내용연수가 비한정인 것으로 보고 있으며 내용연수가 비한정인 무형자산은 상각하지 아니한다(K-IFRS 제1038호 문단9)고 설명하고 있다. 이와 같이 내용연수가 비한정인 무형자산에 대하여는 상각하지 않는 대신 매년 손상검사를 요구하고 있다(K-IFRS 제1038호 문단107, 108). 상표권을 보유하고 있는 기업이 K-IFRS의 회계원칙을 적용하여 결산하는 법인이 K-IFRS규정에 따라 상표권에 대해 상각을 하지 않는다면 원칙적으로 법인세법상 감가상각은 임의상각제도이므로 시인부족액이 발생하여 내용연수가 연장되는 결과를 가져오는 것이나 예외적으로 신고조정에 의한 손금산입을 허용하고 있다. 이에 대한 설명은 ‘Ⅶ.국제회계기준을 적용하는 법인의 감가상각비 신고조정허용’에서 후술한다.

5) 개발비

① 무형자산으로 인식되는 개발비의 범위는 기업회계기준과 법인세법의 내용이 대체적으로 일치한다. 즉, 연구단계에서 발생하는 비용은 미래경제적 효익의 제공가능성에 대한 불확실성이 크기 때문에 연구비 등으로 비용처리하고 개발단계의 발생비용 중 특정요건을 충족하는 경우에는 무형자산 개발비로, 특정요건을 충족하지 못하는 개발활동비용은 경상개발비 등으로 비용처리한다.

② 개발비에 대한 기업회계와 법인세법상 상각방법 및 내용연수를 요약하면 다음과 같다.

가. 연구단계

연구단계에서는 기업회계와 법인세법 모두 비용으로 회계처리하고 있어 세무조정이 발생하지 아니한다.

나. 개발단계-특정요건을 충족하여 무형자산의 개발비로 인정되는 경우

상각개시 시점


*1) 만약 기업회계상 무형자산의 요건을 충족하는 개발비임에도 이를 무형자산으로 처리하지 않고 당기비용처리한 경우 법인세법상 이를 손금으로 인정한다. 따라서 이 경우에도 세무조정은 발생하지 아니한다. 이에 대한 법인세 집행기준 23-26-7【개발비의 감가상각】의 내용은 다음과 같다.

법인세 집행기준 23-26-7【개발비의 감가상각】
　
*2) 한편, 개발비를 감가상각자산으로 계상하였으나 아직 개발완료 전이므로 감가상각을 개시하지 않은 상태에서 관련 제품의 개발이 취소된 경우 자산에 계상된 개발비는 개발이 취소된 사업연도에 손금산입이 가능하다.
　
그러나, 개발비를 감가상각자산으로 계상한 후 개발활동이 성공하여 관련제품의 판매사용이 이루어져 개발비에 대한 감가상각이 개시된 후 관련 제품의 판매, 사용이 중지된 경우 미상각개발비는 일시에 손금산입하지 않고 감가상각방법을 통해서만 손금으로 인정되나 자산성을 완전히 상실하게 된 경우에는 미상각장부가액에서 1,000원을 제외한 금액까지 상각가능하다. 실무적으로 이 경우에 해당하면 기업은 미상각잔액을 개발비손상차손으로 회계처리하게 될 것이고 이와 같은 손상차손에 대한 세무조정시 참고할 수 있는 유권해석이다.
　
상각방법
　
다. 개발단계-특정요건을 충족하지 못하여 무형자산의 개발비로 인정되지 않고 당기비용처리한 경우 특정요건을 충족하지 못하는 개발단계의 비용은 경상개발비로 기업회계와 법인세법 모두 비용으로 회계처리하고 있어 세무조정이 발생하지 아니한다.

6) 영업권

① 기업회계기준상 영업권

가. 영업권이란 미래의 초과수익력을 화폐금액으로 표시한 것이며 자가창설영업권은 인정되지 아니하고 합병, 영업양수도, 전세권취득 등의 경우처럼 유상으로 취득하는 영업권만 회계상 인정한다.

나. 일반기업회계기준상 무형자산의 정의에서는 무형자산의 식별가능성을 요구하고 있다 따라서 영업권은 개별자산처럼 식별가능성이 있지 아니하고 영업전반에 걸쳐 발생한 것이므로 일반기업회계기준은 사업결합편에서 영업권을 설명하고 있으나 일반기업회계기준에서는 영업권을 무형고정자산으로 분류한다(일11.23). 한편, K-IFRS에서는 사업결합에서 발생하는 영업권은 무형고정자산과 구분하여 별도로 인식하고 있다.

다. 일반기업회계기준에서는 영업권에 대해 내용연수에 걸쳐 정액법으로 상각하며, 내용연수는 미래에 경제적 효익이 유입될 것으로 기대되는 기간으로 하며, 20년을 초과하지 못하도록 하여 상각대상임을 언급하고 자산으로 계상한 영업권에 대하여 매결산기에 회수가능액으로 평가하는데, 영업권의 회수가능액이 장부금액에 미달하고 그 미달액이 중요한 경우에는 이를 영업권손상차손으로 하여 당기비용으로 처리하도록 하여 손상검사를 요구하고 있다. 또한 손상된 영업권은 추후 회수가능가액이 회복되더라고 손상차손환입 등의 과목으로 이익처리할 수 없다(일12,32).

라. K-IFRS에서는 영업권을 상각대상자산으로 보지 않고 손상검사만을 의무화하여 회수가능가액이 장부가액에 미달하는 경우 손상차손을 인식하도록 하고 있고 손상된 영업권은 추후 회수가능가액이 회복되더라고 손상차손환입 등의 과목으로 이익처리할 수 없다. 영업권의 손상차손계상액은 감가상각비계상액으로 보아 상각부인액 발생여부를 확인하여 세무조정하면 된다. 이에 대한 내용은 ‘③ 영업권손상차손’에서 후술한다.

② 법인세법상 영업권

가. 법인세법상 영업권은 무형자산에 해당하며 내용연수 5년, 정액법에 의한 감가상각방법을 인정하고 있다(「법인세법 시행령」제26조 ①).

나. 법인세법상 무형자산의 정의는 다음과 같다(「법인세법 시행규칙」제12조 ① 1호, 2호).
　
이중 “1호”의 내용은 일반적인 기업회계기준의 내용과 부합되나 “2호”의 내용은 특정조건을 충족하기 위하여 지출한 금액으로서 반환청구할 수 없는 부분을 영업권으로 인정하고 있는 바, 유권해석에 따른 구체적 내용은 다음과 같다.



③ 영업권 손상차손

가. 감가상각자산이 진부화, 물리적 손상 등에 따라 시장가치가 급격히 하락하여 법인이 기업회계기준에 따라 손상차손을 계상한 경우에는 해당 금액을 감가상각비로 손금으로 계상한 것으로 보아 감가상각비 세무조정을 한다. 즉, 즉시상각의제규정이 적용된다. 다만, 법인세법 제42조 제3항 제2호의 규정에 따라 천재지변, 화재 법령에 따른 수용, 폐광으로 인하여 평가손실이 손금으로 인정되는 경우는 제외한다(「법인세법 시행령」제31조 ⑧).

나. 일반기업회계기준은 영업권을 무형고정자산으로 보아 20년 이내의 기간 중 미래경제적 효익이 유입될 기간을 선택하여 감가상각하므로 법인이 선택한 내용연수가 20년 이내의 기간 중 10년이나 15년인 경우 법인세법상 기준내용연수인 5년을 초과하므로 시인부족액이 발생하게 된다. 또한 K-IFRS의 경우 영업권은 손상검사만 하므로 손상차손이 발생하는 경우 손상차손계상액과 법인세법상 상각범위액과의 차액이 상각부인액 또는 시인부족액이 된다.

다. 사례

감가상각비는 결산조정이 원칙이나 국제회계기준(K-IFRS)을 적용받는 법인이 국제회계기준도입에 따른 감가상각비 계상액의 감소로 인한 세부담을 완화하기 위해 예외적으로 신고조정을 허용하고 있고 개정규정은 2010.12.30.이 속하는 사업연도분부터 적용한다. 국제회계기준적용법인의 감가상각비 손금산입 신고조정특례는 취득연도를 기준으로 아래와 같이 구분되고 본 고에서는 2013.12.31. 이전 취득분에 대해 설명하고자 한다.

국제회계기준 적용법인의 감가상각방법특례
　

1) 특례적용대상법인은 국제회계기준을 적용하는 내국법인으로 한정한다. 국제회계기준은 대부분 주권상장법인에게 강제로 적용되는 회계기준이나 비상장법인이 관련 법령의 요건이나 또는 자발적으로 국제회계기준을 적용하는 경우 특례적용대상법인에 해당한다.

2) 특례적용대상자산

① 유형고정자산

② 내용연수가 비한정인 무형고정자산(예：상표권)

“내용연수가 비한정인 무형자산”이란「법인세법 시행령」제24조 제1항 제2호 각 목의 어느 하나에 해당하는 무형고정자산 중 감가상각비를 손금으로 계상할 때 적용하는 내용연수(이하 “결산내용연수”라 함)를 확정할 수 없는 것으로서 다음 각 호의 요건을 모두 갖춘 것을 말한다

가. 법령 또는 계약에 따른 권리로부터 발생하는 무형고정자산으로서 법령 또는 계약에 따른 사용기한이 무한하거나 무한하지 아니하더라도 취득가액의 10% 미만의 비용으로 그 사용기간을 갱신할 수 있을 것

나. 국제회계처리기준에 따라 내용연수가 비한정인 무형고정자산으로 분류될 것

다. 결산을 확정할 때 해당 무형고정자산에 대한 감가상각비를 계상하지 아니할 것

1) 국제회계기준을 적용하지 아니하고 종전의 방식에 따라 감가상각비를 손금으로 계상한 경우 손금에 산입할 감가상각비상당액(이하 “종전감가상각비”라 함)이 결산상 손금에 산입한 금액보다 큰 경우의 그 차액을 신고조정에 따라 추가로 손금에 산입할 수 있다.
　
단, 신고조정액은 동종자산의 감가상각비한도액을 초과할 수 없다. 동종자산의 감가상각비한도액은 (동종자산의 취득가액 합계액×기준상각률)-결산상 감가상각비 손금산입액으로 계산한다.

2) 개별자산의 종전 감가상각비

① 기준연도의 해당자산의 동종자산에 대한 결산상각방법이 정액법인 경우
　
가. 결산상각방법

여기에서 결산상각방법이란 국제회계기준을 최초로 적용한 사업연도의 직전 사업연도(이하 “기준연도”라 한다)에 해당 자산의 동종자산에 대하여 감가상각비를 손금으로 계상할 때 적용한 상각방법을 의미한다. 예를 들어 2011년도부터 국제회계기준을 최초채택하는 경우 비교표시되는 2010년도(과거 1년분만 비교표시하는 경우 가정시 2010년도는 기준연도가 됨)는 국제회계기준의 전환일이 되고 2010년도 감가상각비 손금계상시 적용한 상각방법이 정액법인 경우 결산상각방법은 정액법이 된다.

나. 동종자산

동종자산이란 기준연도 이전에 취득한 자산(이를 “기존보유자산”이라 하고 예를들어 국제회계기준을 2011년도에 채택하는 경우 2010년도가 기준연도가 되고 2010.12.31. 이전에 취득한 자산이 기존보유자산에 해당함)인 기존보유자산 및 기존보유자산과 동일한 종류(기획재정부령의 구분으로 법인세법 시행규칙 [별표2] 시험연구용자산, [별표3] 무형고정자산, [별표5] 건축물 등, [별표6] 업종별자산 등에 따른 각각의 자산의 구분을 의미함)의 자산으로서 기존보유자산과 동일한 업종(기획재정부령으로 정하는 업종구분에 따르며 해당 법인이 해당 업종을 국제회계기준도입 이후에도 계속하여 영위하는 경우로 한정함. 여기에서 기획재정부령이 정하는 업종구분이란 법인세법 시행규칙 [별표6] 업종별자산의 내용연수표의 중분류에 따른 업종구분을 말한다. 예를 들어 전자부품 제조업의 경우 제조업은 대분류, 전자부품은 중분류에 해당하고 국제회계기준도입 이전과 이후에도 전자부품제조업을 계속영위하는 것이 해당 법인이 해당 업종을 국제회계기준도입 이후에도 계속하여 영위하는 것에 해당함)에 사용되는 것을 말한다.

다. 기준상각률

기준상각률이란 국제회계기준 도입이전 상각률로서 기준연도 및 그 이전 2개사업연도에 대하여 각사업연도별로 다음의 비율을 평균한 비율로서 감가상각방법에 따라 다음과 같이 각각 계산된다.


여기에서 동종자산의 감가상각비 손금산입합계액은 기준연도(예：2011년도부터 국제회계기준을 적용하는 경우 기준연도는 2010년) 및 그 이전 2개사업연도 중(예：2008, 2009년도) 동종자산에 대해 법인세법상 감가상각비 부인액이 있었다면 이를 제외한 세법상 상각범위액만 해당된다. 또한 동종자산의 취득가액(미상각잔액) 합계액을 산정할 때 사업연도 중에 취득한 감가상각자산 및 사업연도 중에 처분한 감가상각자산의 취득가액 및 미상각잔액은 각각 취득가액 및 미상각잔액에 해당 감가상각자산을 사업에 사용한 월수를 사업연도의 월수로 나눈 금액을 곱하여 계산한다. 이 경우 월수는 역에 따라 계산하되 1월 미만의 일수는 1월로 한다(「법인세법 시행규칙」제13조 ⑤).

기준상각률 산정을 예를 들어 설명하면,



⒜ 2011년도 감가상각비 시부인액을 계산하면 다음과 같다.



*1) 회사의 상각내용연수인 기계A 4년, 기계B 5년, 기계C 6년 적용
*2) 세법의 신고내용연수인 기계A 5년, 기계B 5년, 기계C 5년 적용
*3) 시인부족액 100,000원이 발생하나 이는 소멸됨

⒝ 신고조정액의 계산
　
단, 신고조정액은 동종자산의 감가상각비한도액을 초과할 수 없다.




㈃ 신고조정에 의한 손금산입액은 ‘㈁’과 ‘㈂’ 중 작은 금액인 40,000원이 된다.

만일 기계장치 A에 대한 취득일자가 2008.7.21.인 경우라면 기준상각률 산정을 위한 동종자산의 취득가액(미상각잔액) 합계액을 산정할 때 사업연도 중에 취득한 현황을 고려하여 계산하여야 한다. 전술한 바와 같이 사업연도 중에 취득한 경우 감가상각자산자산을 사업에 사용한 월수를 사업연도의 월수로 나눈 금액을 곱하여 계산하여야 한다. 이 경우 월수는 역에 따라 계산하되 1월 미만의 일수는 1월로 하기 때문에 2008년도는 6개월이 된다. 사업연도 중 취득자산의 기준상각률 계산을 위한 사례를 설명하면,



⒜ 2011년도 감가상각비 시부인액을 계산하면 다음과 같다.



*1) 회사의 상각내용연수인 기계A 4년, 기계B 5년, 기계C 6년 적용
*2) 세법의 신고내용연수인 기계A 5년, 기계B 5년, 기계C 5년 적용
*3) 시인부족액 발생

⒝ 신고조정액의 계산




*1) 연도별 감가상각비 손금산입액계산



㈃ 신고조정에 의한 손금산입액은 ‘㈁’과 ‘㈂’ 중 작은 금액인 34,000원이 된다.

② 기준연도의 해당자산의 동종자산에 대한 결산상각방법이 정률법인 경우