1) 건물

2) 건물부속설비
 
건물과 관련된 전기설비, 급배수ㆍ위생설비, 가스설비, 냉방ㆍ난방ㆍ통풍 및 보일러설비, 승강기설비
 
③ 폐기물매립장시설(서면2팀-794, 2007.4.30.)
④ 배수로
 
⑤ 타인토지 위에 설치한 고정자산은 임대차기간 종료시 원상회복의무 여부에 따라 구축물(또는 업종별자산) 또는 선급비용(임차료선급) 해당 여부를 판단함.  
 
⑥ 조경용 수목은 감가상각할 수 없으며(법인46012-874, 2000.4.4., 서이46012-10808, 2001.12.26., 서이46012-11219, 2002.6.17.) 목야지(초지)의 조성비(법인세법 기본통칙 23-31…1 10호)와 공장 또는 운동장의 잔디조성비는 토지에 대한 자본적 지출로 보아 감가상각할 수 없다(법인46012-1755, 1997.6.28., 법인46012-874, 2000.4.4.).

3) 차량운반구, 공구, 기구 및 비품

① 금형은 공구에 포함한다(재경원법인46012-32, 1996.3.14.).
② 금형은 취득과 동시에 비용처리(즉시상각) 가능하나 기존에 금형을 공구 등 유형고정자산으로 분류하여 감가상각하는 경우 새로 취득한 금형에 대하여는 즉시상각처리가 가능하다(법인46012-469, 1997.2.14.).
③ 대외홍보를 위한 홈페이지구축비용은 기구 및 비품에 해당하고 홈페이지가 정상적으로 가동하기 시작한 날로부터 감가상각한다(법인46012-306, 2001.2.6.).

4) 선박 및 항공기

5) 기계 및 장치

6) 동물 및 식물(법인세법 기본통칙 23-28…3)

① 사역용, 종축용, 착유용, 농업용, 경마용, 관람용 등에 사용되는 동물의 감가상각내용연수는 ｢별표 6｣ 중 해당 업종의 내용연수를 적용한다.
② ‘①’의 동물에 대한 감가상각비는 당해 동물이 성숙하여 당해 사업에 사용 가능한 때부터 계상한다. 다만, 동물원 운영업 등의 경우와 같이 관람용에 제공되는 경우에는 관람에 제공하는 때부터 감가상각한다.

1) 기업회계상 투자부동산은 일반기업회계기준과 K-IFRS에서의 정의에 차이가 있다. 일반기업회계기준에서는 투자부동산을 시세차익을 얻기 위하여 소유하는 부동산으로 타인에 대한 임대목적의 부동산은 투자부동산이 아닌 유형고정자산으로 분류하고 있으며 투자부동산의 경우 투자자산으로 분류될 뿐 회계처리는 유형고정자산의 회계처리를 준용하고 있다(일반10.3). 반면, K-IFRS에서는 투자부동산을 임대수익이나 시세차익 또는 두가지 모두를 얻기 위하여 소유하는 부동산으로 그 구체적 내용은 다음과 같다(K-IFRS 제1040호 문단8).
 
2) 투자부동산에 대한 원가모형과 재평가모형 선택

일반기업회계기준과 K-IFRS에서는 투자부동산에 대해 원가모형과 재평가모형 중 하나를 선택 적용하여야 한다. 재평가모형을 선택할 경우 일반기업회계기준에서는 재평가손익 상당액을 후술하는[Ⅲ. 자산재평가 2. 1) 재평가모형선택시 회계처리] 바와 같이 기타포괄손익(자본계정)에서 가감하는 것을 원칙으로 하는 반면 K-IFRS에서는 재평가손익상당액을 당기손익에 반영한다.(K-IFRS 제1040호 문단35)

3) 법인세법과의 관계

① 법인세법상 투자부동산을 특별히 정의하지 않고 다른 유형자산의 규정을 준용하면 된다. 다만 기업회계상 분류한 투자부동산이 법인세법상 업무무관부동산에 해당하면 유지관리비용의 손금불산입규정과 지급이자 손금불산입 등의 불이익이 수반된다.
② 투자부동산의 공정가치 변동 회계처리시 세무조정

일반기업회계기준과 K-IFRS에서는 유형고정자산에 대해 취득 이후 원가모형과 재평가모형 중 하나를 선택하도록 하고 있다. 유형고정자산의 재평가와 관련 일반기업회계기준과 K-IFRS의 내용은 대체로 유사하나 재평가시 기존 감가상각누계액의 처리 등에 일부차이가 있다. 이하의 내용들은 주로 일반기업회계기준의 내용을 기초로 일부 K-IFRS의 내용을 추가하였다.

1) 취득시점 이후의 측정：원가모형과 재평가모형

① 인식시점 이후에는 원가모형이나 재평가모형 중 하나를 회계정책으로 선택하여 유형자산 분류별(계정과목별)로 동일하게 적용한다(일반10.22).
 
② 재평가는 보고기간말에 자산의 장부금액이 공정가치와 중요하게 차이가 나지 않도록 주기적으로 수행한다(일반10.24).

③ 재평가모형의 적용범위

가. 재평가모형 적용시 모든 유형자산에 대해 재평가모형을 적용할 수도 있고, 기업의 상황에 따라 토지.건물.기계장치 등 몇 가지 분류로 나누어 그 중 특정 분류에 대해서만 재평가모형을 적용할 수도 있다(결10.6).
나. 토지와 건물에 대해서는 재평가모형을 적용하고 기계장치나 비품에 대해서는 원가모형 적용 가능하다.
다. 기업이 특정 분류의 유형자산에 대해 재평가모형을 적용한 경우 그 분류 내에 있는 모든 유형자산을 재평가하여야 한다.(예：성격과 용도가 유사한 토지 10필지를 보유한 기업이 공정가치가 증가한 1필지만을 재평가하고, 공정가치가 감소한 나머지 9필지는 재평가하지 않는 방법은 인정되지 아니함)
라. 유형자산별로 선택적 재평가를 하거나 서로 다른 기준일의 평가금액이 혼재된 재무보고를 하는 것을 방지하기 위하여 동일한 과목분류 내의 유형자산은 동시에 재평가한다. 그러나 재평가가 단기간에 수행되며 계속적으로 갱신된다면, 동일한 분류에 속하는 자산을 순차적으로 재평가할 수 있다(일반10.29).

④ 재평가의 빈도

가. 재평가의 빈도는 재평가되는 유형자산의 공정가치 변동에 따라 달라진다. 재평가된 자산의 공정가치가 장부금액과 중요하게 차이가 나는 경우에는 추가적인 재평가가 필요하다.
나. 유의적이고 급격한 공정가치의 변동 때문에 매년 재평가가 필요한 유형자산이 있는 반면에 공정가치의 변동이 경미하여 빈번한 재평가가 필요하지 않은 유형자산도 있다(매 3년이나 5년마다 재평가하는 것으로 충분한 유형자산도 있을 수 있음)(일반10.26).

2) 공정가치 측정방법

① 일반적 공정가치(일반10.25)

가. 일반적으로 토지와 건물의 공정가치는 시장에 근거한 증거를 기초로 수행된 평가에 의해 결정된다. 이 경우, 평가는 보통 전문적 자격이 있는 평가인에 의해 이루어진다.
나. 일반적으로 설비장치와 기계장치의 공정가치는 감정에 의한 시장가치이다.

② 개별공시지가와 지방세시가표준액(결10.7)

가. 공정가치는 합리적인 판단력과 거래의사가 있는 독립된 당사자간에 거래될 수 있는 교환가격을 말하므로, 기업은 재평가시 전문적 자격이 있는 평가인의 감정뿐만 아니라 토지에 대한 개별공시지가 또는 건물이나 차량 등에 대한 지방세 시가표준액 등 정부의 각종 고시금액이나 시장의 객관적인 시세표 등이 공정가치와 대체로 유사하다고 판단되는 경우 이를 재평가액으로 사용가능하다.
나. 다만, 어느 정도의 금액이 공정가치와 대체로 유사한지에 대하여는 재평가대상 자산의 금액적 중요성 등 종합적인 상황을 고려하여 기업이 판단하여야 함.

③ 공정가치의 측정시기는 반드시 결산일만으로 한정되지 아니함

가. 재평가모형을 선택한 기업이 자산의 공정가치와 장부금액 사이에 유의적인 차이가 발생하여 재평가를 수행하여야 하는 경우, 반드시 결산일 현재에 재평가를 수행하여야 하는 것은 아니며, 결산일 전후 일정 시점에 수행된 감정평가결과 또는 각종 고시금액 등을 활용할 수 있다.
나. 그러나 그러한 재평가결과가 결산일 현재의 공정가치와 유의적으로 다르다면, 재평가일과 결산일 사이에 발생한 시장상황의 변화 등을 고려하여 재평가결과에 공정가치가 반영되도록 조정하여야 한다

1) 재평가모형 선택시 회계처리

① 재평가이익(일10.30)

가. 유형자산의 장부금액이 재평가로 인하여 증가된 경우에 그 증가액은 기타포괄손익(재평가잉여금)으로 인식한다. 그러나 동일한 유형자산에 대하여 이전에 당기손익으로 인식한 재평가감소액이 있다면 그 금액을 한도로 재평가증가액만큼 당기손익으로 인식한다.

나. 회계처리예시

● 2011.1.1. 토지 취득원가 1,000원을 원가모형에서 재평가모형으로 변경
● 2011.12.31. 토지의 공정가치 1,200원, 2012.12.31. 공정가치 700원
● 회계처리 및 세무조정



② 재평가손실(일10.31)

가. 유형자산의 장부금액이 재평가로 인하여 감소된 경우에 그 감소액은 당기손익으로 인식한다. 그러나 그 유형자산의 재평가로 인해 인식한 기타포괄손익의 잔액이 있다면 그 금액을 한도로 재평가감소액을 기타포괄손익에서 차감한다.

 나. 회계처리예시

● 2011.1.1. 토지 취득원가 20,000원을 원가모형에서 재평가모형으로 변경
● 2011.12.31. 토지의 공정가치 18,000원, 2012.12.31. 공정가치 24,000원
 ● 회계처리 및 세무조정

 

<세무조정>

<익금불산입> 재평가이익 2,000 유보
<익금산입> 재평가잉여금 4,000 기타(잉여금)
<익금불산입> 토지 4,000 △유보

2) 감가상각대상자산의 리

① 재평가시점의 감가상각누계액 처리

재평가시 회계처리는 장부가액조정과 비례수정방법이 있는 바, 일반기업회계기준에서는 장부가액조정방법으로 회계처리하는 반면 K-IFRS에서는 두 방법 모두 사용가능하다.

가. 장부가액의 조정(일반기업회계기준과 K-IFRS에서 적용가능한 방법)
 
나. 비례수정방법(K-IFRS에서만 적용가능한 방법)
 
② 재평가시점의 회계처리사례
 
가. 장부가액의 조정방법(일반기업회계기준과 K-IFRS)

 

나. 비례수정방법(K-IFRS)

 

③ 감가상각비와 재평가차액의 회계처리사례 및 세무조정  
 
가. 2011.12.31. 감가상각비 계상

(차) 감가상각비 20,000          (대) 감가상각누계액 20,000

＊감가상각비 계상액에 대한 세무조정 없음.

나. 2011.12.31. 재평가모형 적용(장부가액조정방법 적용을 가정하였음)

 

다. 2012.12.31. 감가상각비 회계처리

  

1) 내용연수란 고정자산을 물리적.기능적으로 유효하게 사용할 수 있는 추정연수, 즉 고정자산의 수명을 말한다. 법인세법상 고정자산의 내용연수는 시험연구용 자산, 무형고정자산, 건축물 등 및 업종별 자산으로 구분하고 건축물 등(별표5)과 업종별 자산(별표6)의 경우에는 기준내용연수에 따라 이 기준내용연수에 25%를 가감한 내용연수범위 내에서 법인이 선택하여 납세지관할세무서장에게 신고한 내용연수 즉 신고내용연수와 그에 따른 상각률을 적용한다. 이 경우 내용연수의 신고는 연단위로 선택하여 신고하여야 하고 내용연수를 신고하지 아니한 경우에는 기준내용연수를 적용한다.

2) 법인세법상 내용연수는 자산형태와 기능을 고려하여 다음과 같이 구분한다.

1) 내용연수의 신고

① 기업회계상 내용연수의 변경

내용연수는 유형자산의 경제적 효익이 발생하는 기간을 의미하여 경제적, 물리적 내용연수를 고려하여야 한다. 이러한 내용연수는 당해 유형자산으로부터 기대되는 효용에 따라 결정된다. 내용연수는 적어도 매회계연도말에 재검토하며 재검토결과 추정치가 종전 추정치와 다르다면 회계추정의 변경으로 보아 전진처리한다(일반10.36, K-IFRS 제1016호 문단51). 즉, 내용연수의 변경에 있어서는 당기에 변경한 내용연수에서 경과한 내용연수를 차감한 잔존내용연수동안 감가상각을 적용한다.

② 법인세법상의 내용연수

법인세법상 유형고정자산의 내용연수는 과세소득의 일관성을 유지하고 손익의 인위적 조절을 방지하기 위해 전술한 (별표2), (별표5), (별표6)에서 획일적으로 정하고 있다. 따라서 회사가 회계장부에 적용한 내용연수와 법인세법상 내용연수가 다를 경우 세무조정이 발생할 수 있다.

2) 내용연수의 변경

① 기업회계에서는 매회계연도말 적정한 내용연수를 재검토하여 이를 수정반영하는 반면 법인세법은 내용연수의 변경사유에 대해 법정화하고 있고 이와 같은 요건을 충족하는 경우 기준내용연수의 100분의 50(아래의 ‘마’, ‘바’에 해당하는 경우 100분의 25)을 가감한 범위 안에서 사업장별로 납세지관할지방국세청장의 승인을 얻어 내용연수를 변경할 수 있다.

② 결산내용연수란 감가상각비를 손금으로 계상할 때 적용하는 내용연수를 의미한다. 결산내용연수에 대하여는 ‘Ⅶ. 국제회계기준을 적용하는 법인의 감가상각비 신고조정’ 허용란에서 상술함)

3) 내용연수 변경에 따른 세무조정사례
 
① 감가상각방법이 정액법인 경우

  

<세무조정1> 감가상각내용연수 변경신고(기존 8년에서 12년으로)를 하지 않거나 변경승인을 얻지 못한 경우로서 국제회계기준을 적용하는 법인으로 신고조정을 하는 경우

손금산입 감가상각비 2,500,000＊3) △유보

<세무조정2> 감가상각내용연수 변경신고(기존 8년에서 12년으로)를 하지 않거나 변경승인을 얻지 못한 경우로서 국제회계기준을 적용하는 법인이나 신고조정을 하지 않는 경우 및 변경승인 없이 일반기업회계기준을 적용하는 법인의 경우

세무조정 없음＊4)

<세무조정3> 감가상각내용연수 변경신고(기존 8년에서 12년으로)하고 변경승인을 얻은 경우로서 국제회계기준을 적용하는 법인으로 신고조정을 하는 경우

손금산입 감가상각비 2,500,000＊5) △유보

＊2) [(50,000,000원-(6,250,000원+6,250,000원))=37,500,000원]÷10년(잔존내용연수)＝3,750,000원
＊3) K-IFRS 적용기업이므로 취득가액(50,000,000원)에 국제회계기준 도입 이전 상각률(기준상각률)인 0.125(8년 정액법상각률)을 곱한 금액인 6,250,000원이 법인세법상 상각범위액이 되고 상각범위액과 회사상각액 3,750,000원의 차액인 2,500,000원을 신고조정에 따라 손금산입한다.
＊4) 법인세법상 상각범위액은 6,250,000원이나 회사는 결산에 3,750,000원만을 반영하였고 차액 2,500,000원은 시인부족액이 되어 소멸됨.
＊5) 내용연수 변경신고를 하고 승인을 얻은 경우이므로 법인세법상 내용연수는 12년이 적용되어 상각범위액이 50,000,000원×0.083(12년 정액법상각률)＝4,150,000원이 되나 국제회계기준 적용법인이므로 위의 상각범위액계산과는 달리 국제회계기준 도입 이전 상각률(기준상각률)인 0.125(8년 정액법상각률)을 곱한 금액인 6,250,000원과 회사상각액과의 차액 2,500,000원이 신고조정에 의해 손금에 산입할 감가상각비가 된다.

② 감가상각방법이 정률법인 경우


  
  

<세무조정1> 감가상각내용연수 변경신고(기존 8년에서 12년으로)를 하지 않거나 변경승인을 얻지 못한 경우로서 국제회계기준을 적용하는 법인으로 신고조정을 하는 경우

손금산입 감가상각비 1,274,316＊4) △유보

<세무조정2> 감가상각내용연수 변경신고(기존 8년에서 12년으로)를 하지 않거나 변경승인을 얻지 못한 경우로서 국제회계기준을 적용하는 법인이나 신고조정을 하지 않는 경우 및 변경승인없이 일반기업회계기준을 적용하는 법인의 경우

세무조정 없음＊5)

<세무조정3> 감가상각내용연수 변경신고(기존 8년에서 12년으로)하고 변경승인을 얻은 경우로서 국제회계기준을 적용하는 법인으로 신고조정을 하는 경우

손금산입 감가상각비 1,274,316＊6) △유보

＊3) [(50,000,000원-(15,650,000원+10,751,550원)]×0.259(잔존내용연수 10년 상각률)＝6,111,998원
＊4) K-IFRS 적용기업이므로 장부가액(23,598,450원)에 국제회계기준 도입이전 상각률(기준상각률)인 0.313 (8년 정률법상각률)을 곱한 금액인 7,386,314원이 법인세법상 상각범위액이 되고 상각범위액과 회사상각액 6,111,998원의 차액인 1,274,316원을 신고조정에 따라 손금산입한다.
＊5) 법인세법상 상각범위액은 7,386,314원이나 회사는 결산에 6,111,998원만을 반영하였고 차액 1,274,316원은 시인부족액이 되어 소멸됨.
＊6) 내용연수 변경신고를 하고 승인을 얻은 경우이므로 법인세법상 내용연수는 12년이 적용되어 상각범위액이 장부가액 23,598,4500원×0.221(12년 정률법상각률)＝5,215,2570원이 되나 국제회계기준 적용법인이므로 위의 상각범위액계산과는 달리 국제회계기준 도입이전 상각률(기준상각률)인 0.313(8년 정률법상각률)을 곱한 금액인 7,386,314원과 회사상각액과의 차액 1,274,316원이 신고조정에 의해 손금에 산입할 감가상각비가 된다.

1) 개요

① 내국법인이 기준내용연수(해당 내국법인에게 적용되는 기준내용연수를 말함)의 50% 이상이 경과된 자산(이하 ‘중고자산’이라 함)을 다른 법인, 소득세법상의 개인사업자로부터 취득(합병ㆍ분할에 따라 자산을 승계하는 경우를 포함)한 경우에는 그 자산의 기준내용연수의 50%에 상당하는 연수와 기준내용연수의 범위에서 선택하여 납세지관할세무서장에게 신고한 연수(이하 ‘수정내용연수’라 함)를 내용연수로 하여 감가상각비를 계상할 수 있다.
② 종전에는 합병, 분할시 승계한 자산은 경과연수가 기준내용연수의 50% 미만인 경우에도 수정내용연수를 적용할 수 있었으나 2011.1.1. 이후 최초로 개시하는 사업연도부터는 합병, 분할에 의한 취득이라 하더라도 합병분할시 승계한 자산의 경과연수가 기준내용연수의 50% 이상인 경우에만 수정내용연수를 적용할 수 있다.

2) 수정내용연수의 계산


① 수정내용연수의 계산에 있어서 1년 미만은 없는 것으로 한다.

② 사례    



가. A자산은 취득시 경과연수가 기준내용연수의 50% 이상 경과하지 않았으므로 수정내용연수 적용이 불가하다. 이때 50% 경과 여부는 회사의 신고내용연수를 기준으로 산정하는 것이 아니라 기준내용연수를 기준으로 판단한다.
나. B자산은 취득시 경과연수가 기준내용연수의 50% 이상 경과하였으므로 수정내용연수 적용이 가능하고 수정내용연수의 범위는 20~40년이고 조세부담을 최소화한다는 가정 하에 가장 짧은 내용연수인 20년을 적용
다. C자산은 취득시 경과연수가 기준내용연수의 50% 이상 경과하지 않았으므로 수정내용 적용이 불가. 종전에는 합병에 의한 취득의 경우 경과연수가 기준내용연수의 50% 이상 경과하지 않았다하더라고 수정내용연수 적용이 가능하였으나 2011.1.1. 이후 개시하는 사업연도부터는 합병, 분할의 경우에도 예외를 인정하지 아니함.
라. D자산은 사업자로부터의 취득이 아니므로 수정내용연수 적용이 불가

1) 기업회계기준상 감가상각방법

① 기업회계기준상 감가상각방법은 감가상각대상금액을 내용연수 동안 배분하는 방법을 말하며 유형자산의 경제적 효익이 소멸되는 형태를 반영한 합리적인 방법이어야 한다(일반10.38).

② 유형자산의 감가상각방법에는 일반기업회계기준과 K-IFRS에서 정액법, 체감잔액법(정률법, 연수합계법 등), 생산량비례법 등을 들 수 있다.

③ 감가상각방법은 해당 유형자산으로부터 예상되는 미래경제적 효익의 소멸형태에 따라 선택하고 소멸형태가 변하지 않는 한 매기 계속 적용한다(일반 10.40). 다만 유형자산에 내재된 미래경제적 효익의 예상되는 소비형태에 유의적인 변동이 있는 경우 감가상각방법을 변경하여야 하며 이는 회계추정의 변경으로 보아 전진적으로 회계처리한다(일반10.39, 일반 5.14). K-IFRS에서도 유형자산의 감가상각방법은 적어도 매 회계연도말에 재검토하도록 하고 있고 재검토결과 자산에 내재된 미래경제적 효익의 예상되는 소비형태에 중요한 변동이 있는 경우 감가상각방법을 변경토록하고 있다(K-IFRS 제1016호 문단61).

2) 법인세법상 유형고정자산 감가상각방법

1) 감가상각방법의 변경사유

법인세법상 감가상각방법변경은 다음의 사유에 해당하는 경우 납세지관할세무서장의 승인을 얻어 그 상각방법을 변경할 수 있다.


2) 감가상각방법 변경시 감가상각비 계산

① 정률법을 정액법으로 변경하는 경우 감가상각범위액


＊1) ‘정액법에 의한 상각률’이란 신고내용연수(신고를 하지 아니한 경우에는 기준내용연수)에 따른 정액법에 의한 상각률을 말한다. 따라서 내용연수가 10년의 자산을 6년간 상각한 후 상각방법을 정액법으로 변경한 경우에는 6년경과연수에 불구하고 10년의 정액법에 의한 상각률을 적용한다.

② 정액법을 정률법으로 변경하는 경우 감가상각범위액
 
③ 사례(정률법에서 정액법으로 변경)
 


＊1) (50,000,000-15,650,000-10,751,550)×0.166(잔존연수 6년 정액법상각률)
＊2) 법인세법상 감가상각방법 변경승인을 얻었으므로 상각방법은 정액법이나 상각률은 기준내용연수인 8년(0.125)가 되므로 상각범위액은(50,000,000-15,650,000-10,751,550)×0.125=2,949,806이 된다. 따라서 회사상각액인 3,917,342원과 상각범위액과의 차액인 967,536원이 상각부인액으로 세무조정된다.
 

④ 사례(정액법에서 정률법으로 변경)

＊1) (50,000,000-6,250,000-6,250,000)×0.394(잔존연수 6년 정률법상각률)
＊2) 법인세법상 감가상각방법 변경승인을 얻었으므로 상각방법은 정률법이나 상각률은 기준내용연수인 8년(0.313)가 되므로 상각범위액은(50,000,000-6,250,000-6,250,000)×0.313=11,737,500이 된다. 따라서 회사상각액인 14,775,000원과 상각범위액과의 차액인 3,037,500원이 상각부인액으로 세무조정된다.