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K－IFRS(한국채택 국제회계기준) 주요 이슈 제1019호 종업원급여
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| Ⅰ. 서설 | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 한국채택 국제회계기준의 큰 특징은 공정가치의 평가와 원칙중심의 회계처리로 특히 기업은 변경되는 종업원급여계정, 특히 퇴직급여 회계처리에 많은 관심을 갖고 있다. 이는 기업이 종전의 회계기준서와 세법에 따라 퇴직급여를 처리함에 있어서 결산시점에 종업원이 일시에 퇴직한다는 비현실적인 가정을 기반으로 하여 퇴직충당부채를 계상하였으나 한국채택 국제회계기준은 계속기업을 전제로 한 장래 지급예상액을 기준으로 계상되기 때문에 실무적으로 적용하는데 어려움을 겪고 있는 실정이다. 따라서 단일계정으로서 유일하게 국내에서 가장 어려운 계정으로 평가받고 있는 종업원급여계정에 대하여 한국채택 국제회계기준의 본격 도입에 앞서 퇴직급여(퇴직연금)를 중심으로 본 계정에 대한 정확한 이해 및 주요 이슈에 대한 문제점을 살펴보는 것은 의미 있는 작업이 될 것이다. | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
[한국채택 국제회계기준 도입에 따른 항목별 예상추정비용 ]
(출처：금융감독원)
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| Ⅱ. 종업원급여 분류 | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 1. 종업원급여 의의 | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 종업원급여는 종업원이 제공한 근무용역과 교환하여 기업이 제공하는 모든 종류의 대가를 의미하며 종업원이나 그 피부양자에게 제공하는 급여까지 포함하며 종업원에는 이사와 그 밖의 경영진까지 포함된다. | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 2. 한국채택 국제회계기준에 따른 분류 | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 1) 단기종업원급여
임금, 사회보장분담금(국민연금)과 종업원이 관련 근무용역을 제공한 회계기간의 말부터 12개월 이내에 사용할 것으로 예상되는 유급연차휴가 또는 유급병가 등과 같은 단기유급휴가, 지급될 이익분배금과 상여금, 현직종업원을 위한 비화폐성급여(의료, 주택, 자동차, 무상 또는 일부 보조로 제공되는 재화나 용역) 2) 퇴직급여 기업이 종업원이 퇴직한 이후에 지급하는 종업원급여로 퇴직연금과 같은 퇴직급여와 퇴직 후 생명보험이나 퇴직 후 의료급여 등과 같은 그 밖의 퇴직급여 3) 기타장기종업원급여 급여 전부나 일부의 지급기일이 종업원의 관련 근무용역이 제공된 회계기간의 말부터 12개월 이내에 도래하지 아니하는 종업원급여(예：장기근속휴가, 장기장애급여 등) 4) 해고급여 통상적인 퇴직시점 이전에 종업원을 해고하고자 하는 기업의 결정이나 일정한 대가와 교환하여 자발적 명예퇴직을 수락하고자 하는 종업원 결정의 결과로서 지급되는 종업원급여 5) 우리나라 퇴직금제도의 분류 검토 우리나라 퇴직일시금제도는 중간정산이 가능하기 때문에 국제회계기준상 확정급여제도(DB)로 볼 수 없다는 주장이 있다. 즉 중간정산에 대한 제한을 사규 등으로 문서화하고 계속적으로 적용한 경우로 주택이나 결혼 등 특정한 자금수요의 사유로 중간정산을 받는다면 문제가 없으나 종업원의 동의 하에 모든 종업원에게 정기적, 일괄적으로 지급하는 형태로 정산이 가능하다면 기타 장기종업권 급여로 분류하고 언제든지 특별한 제약 조건 없이 종업원이 원하면 수령할 수 있는 경우는 실질적으로 퇴직급여라기보다는 다른 형태의 단기종업원급여로 분류할 수 있다. |
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| Ⅲ. 퇴직급여 | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 1. 국제회계기준 도입의 필요성 | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 처음 입사에서 5년까지 근로기준법에서 정한 법정퇴직금과 같은 방식(30일분 이상 평균임금×근속연수)으로 퇴직금을 산정하고 5년이 경과하면 퇴직금 산정식이 “평균임금×근속연수×1.5” 로 바뀌는 누적퇴직금제도를 실시하고 있는 기업의 경우 5년 이상 경과한 근로자가 많이 발생하면 기업은 근속연수가 증가함에 따라 부채인 퇴직금 추계액(퇴직부채)은 급증하게 된다. 그러나 현행 기업회계기준에서는 5년차 회계기간말에 이후로 급증할 것으로 예상되는 퇴직부채를 반영할 수 없다. 이와 같은 기업이 경영성과와 재무상태를 정확하게 파악하려면 장래에 발생할 것이 거의 확실한 퇴직금 증가분도 반영해야 하는 것이 타당할 것이다. 따라서 퇴직급여제도의 누진제도 채택 여부와 임금상승률, 향후 종업원의 근속예상연수 등에 대한 합리적인 가정을 바탕으로 장래에 지급이 예상되는 퇴직부채에 대한 보다 질 높은 정보를 제공하고자 하는 것이 바로 국제회계기준 하에서의 퇴직부채 평가방법으로 볼 수 있다. 퇴직급여 관점에서 국제회계기준의 취지는 향후 지급예정인 퇴직금에 대해서 해당 기업의 여러 가지 경험치(임금상승률, 근속기간 등)에 근거하여 합리적인 장래의 지급예상액을 계산하고 그 지급예상액의 현재가치와 비교하여 충분한 적립금이 사외에 확보되어 있는지 검토하여 기업의 재무상태를 파악하고자 하는 것이다. |
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| 2. 퇴직급여의 의의 | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 1) 퇴직급여제도의 성격과 분류
⑴ 퇴직급여제도 종업원이 퇴직할 때 또는 그 이후에 회사가 종업원의 과거근무용역에 대한 대가로서 일정한 급여를 제공하는 제도이다. 퇴직급여는 퇴직연금과 같은 퇴직급여와 퇴직 후 생명보험이나 퇴직 후 의료급여 등과 같은 기타 퇴직급여로 구분된다. ⑵ 퇴직급여제도 성격 종업원과의 합의나 규약에 따라 기업이 적립금 운용에 대하여 책임을 지는 확정급여제도(DB)는 보험수리적 평가방법을 적용하고 이연상각 등 복잡한 회계처리문제가 발생하며 이에 반하여 회사의 기여금이 사전에 확정되는 확정기여제도(DC)는 당해 기간의 기여금으로 퇴직급여(비용)가 결정되므로 비교적 단순하다. 2) 퇴직급여제도 구분 퇴직급여제도는 주요 규약에서 도출되는 경제적 실질에 따라 확정급여제도 또는 확정기여제도로 구분된다. ⑴ 확정급여제도(DB) 확정기여제도 이외의 모든 퇴직급여제도를 말하며 기업은 기업과 종업원 사이에 합의된 공식적인 제도나 그 밖의 공식적인 협약에 의한 퇴직급여 지급의무를 부담한다. 자세한 사항은 별도의 단원에서 설명하기로 한다. ⑵ 확정기여제도(DC) 기업이 별개의 실체(기금, 보험회사)에 사전에 확정된 기여금을 납부하는 것으로 기업의 의무가 종결되는 퇴직급여제도를 말한다. ① 특징 가. 기업의 법적의무나 의제의무는 기업이 기금 출연하기로 약정한 금액으로 한정된다. 나. 종업원이 받을 퇴직급여액은 기업과 종업원이 퇴직급여제도나 보험회사에 출연한 기여금과 그 기여금에서 발생하는 투자수익에 따라 결정된다. 다. 보험수리적 위험(실제급여액이 기대급여액에 미치지 못할 위험)과 투자위험(기여금을 재원으로 투자한 자산이 기대급여액을 지급하는데 충분하지 못하게 될 위험)은 종업원이 부담한다. ② 인식 및 측정 확정기여제도에서는 종업원이 근무용역을 제공할 때 기업은 그 근무용역과 교환하여 납부하여야 할 기여금을 인식한다. 가. 이미 납부한 기여금을 차감한 후 부채(미지급비용)로 인식한다. 나. 다른 한국채택 국제회계기준서(재고자산, 유형자산)에 따라 해당 기여금을 자산의 원가에 포함하는 경우를 제외하고는 비용으로 인식한다. 다. 확정기여제도에 대한 기여금 전부나 일부의 납부기일이 종업원의 근무용역이 제공된 회계기간 말부터 12개월 이내에 도래하지 않는 경우에는 할인율을 사용하여 현재가치로 할인한다. ⑶ 복수사용자제도와 공공제도 ① 복수사용자제도는 동일 지배 하에 있지 않는 복수기업이 출연한 자산을 공동관리하며 복수기업의 종업원에게 급여를 제공하기 위해 그 자산을 사용하되 기여금과 급여 수준은 대상 종업원을 고용하고 있는 개별 기업과 관계 없이 결정되는 특성을 모두 갖고 있는 제도를 말한다. ② 공공제도는 법령에 따라 모든 기업을 참여기업으로 하여 수립되고 국가나 지방정부 또는 보고기업의 통제나 영향을 받지 않는 다른 기구에 의해 운영되는 제도이다. ③ 복수사용자제도나 공공제도는 제도의 규약에 따라 확정급여제도와 확정기여제도로 분류한다. 3) 기존 회계기준과 국제회계기준 확정급여제도와의 비교 |
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| 현행 기업회계기준이 퇴직충당부채(퇴직급여충당금)을 모든 종업원이 퇴직한다고 가정했을 경우 기준일 현재 지급해야 하는 퇴직금 총액으로 계상하는 “청산가치”에 근거하는 반면, 국제회계기준(확정급여제도)은 퇴직부채를 계속기업의 가정아래 미래예측 관점에서 평가하는데 그 차이가 있다. 즉 실제로 종업원이 언제 퇴직할 것인지, 퇴직시점의 임금수준은 얼마가 될지 등에 대한 현실적 가정을 수립하고 이를 바탕으로 퇴직부채의 “미래가치”를 예측하여 이에 대한 현재가치를 현 시점의 퇴직부채로 계상하는 것이다. 현실적 가정을 바탕으로 퇴직부채를 예측하는 방법을 “보험수리방식”이라고 한다. | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| Ⅳ. 확정급여제도(DB) | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 1. 의의 | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 확정급여제도는 채무와 비용의 측정에 보험수리적 가정이 요구되고 보험수리적손익이 발생할 가능성이 있기 때문에 복잡하다. 또한 채무는 종업원이 관련 근무용역을 제공한 후 오랜 기간이 지나서야 결제될 수 있으므로 할인된 금액으로 측정한다.
① 기업은 확정급여제도의 공식적 규약에 따른 법적의무에 대해서 뿐만 아니라 비공식적 관행에서 생기는 의제의무에 대해서도 회계처리를 해야 한다. ② 종업원이 받을 퇴직급여액은 기업과 종업원 사이에 합의된 공식적인 제도나 그 밖의 공식적인 협약에 따라 결정된다. ③ 보험수리적 위험(실제급여액이 기대급여액에 미치지 못할 위험)과 투자위험(기여금을 재원으로 투자한 자산이 기대급여액을 지급하는데 충분하지 못하게 될 위험)은 기업이 부담한다. |
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| 2. 확정급여제도의 회계처리 절차 | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| ① 종업원이 당기와 과거기간에 제공한 근무용역의 대가로 획득한 급여액을 보험수리적 기법을 사용하여 일관성 있게 추정한다. 이 경우 당기와 과거기간에 귀속되는 급여액을 결정하고 급여원가에 영향을 미치는 인구통계적 변수(예：종업원의 이직률과 사망률)와 재무적 변수(예：미래의 임금상승률 및 의료원가상승률)에 대해 추정(보험수리적 가정)을 한다. ② 확정급여채무의 현재가치와 당기근무원가를 결정하기 위해 예측단위적립방식(근무기간에 비례하는 발생급여방식 또는 급여/근무연수방식)을 사용하여 급여를 할인한다. ③ 사외적립자산의 공정가치를 결정한다. ④ 보험수리적손익의 총액과 그 중에서 당기에 인식하여야 할 금액을 결정한다. ⑤ 제도가 새로이 도입되거나 개정되는 경우 그 결과로 발생하는 손익을 결정한다. ⑥ 제도를 축소하거나 청산하는 경우 그 결과로 발생하는 손익을 결정한다. |
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| 3. 재무제표에 표시 | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 1) 재무상태표 확정급여부채의 표시 | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
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| ① 확정급여부채금액이 부(-)의 금액이 되는 경우 확정급여자산이 될 수 있으므로 자산항목으로 표시하되 아래 ‘가’와 ‘나’의 작은 금액으로 측정한다. 가. 미인식 보험수리적순손실 및 미인식 과거근무원가의 누계액 나. 제도로부터 환급받거나 미래 기여금이 절감되는 방식으로 이용 가능한 경제적 효익의 현재가치 ② 한도 때문에 자산으로 인식하지 못한 조정액은 아래 보험수리적손익의 회계처리방법에 따라 처리한다. 가. 확정급여채무의 조정항목으로 표시하는 방법：당기손익(퇴직급여)으로 인식한다. 나. 이익잉여금으로 대체하는 방법：기타포괄손익으로 인식하고 즉시 이익잉여금으로 대체하며 이후의 기간에 당기손익으로 재분류할 수 없다. ③ 확정급여제도와 관련된 자산은 아래 조건을 모두 충족할 때 다른 확정급여제도와 관련된 부채와 상계한다. 가. 제도의 초과 적립액을 다른 제도의 확정급여채무를 결제하는데 사용할 수 있는 법적 집행권리가 있다. 나. 순액기준으로 확정급여채무를 결제할 의도가 있거나 제도의 초과 적립액을 실현시켜 동시에 다른 제도의 확정급여채무를 결제할 의도가 있다. |
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| 2) 포괄손익계산서의 퇴직급여 표시 | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
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| ① 부채를 장래 예상부채의 현재가치로 계상하면 비용은 1년치의 부채증가분으로 기존에는 단지 추계액 증가분만을 당기 퇴직급여비용으로 인식했으나 국제회계기준에서는 이뿐만 아니라 이자비용(확정급여채무 현재가치에 대한 이자비용), 제도자산(사외적립자산)의 기대수익 등이 퇴직급여(비용)에 반영된다.
② 퇴직급여채무(확정급여부채)를 보험수리방식으로 평가할 때 평가일 현재가치로 환산하는 절차가 필요한데, 이 과정에서 이자비용과 사외적립자산 기대수익을 예측해서 이를 퇴직급여비용에 포함시키는 것으로 미래를 예측하는 과정에서 발생하는 요소들을 사전적으로 비용으로 인식하는 것이다. 중요한 점은 이러한 요소들이 “기대수익률”이라는 가정에 근거하고 있기 때문에 이러한 가정들은 시간이 지나면 바뀔 수 있고 이 과정에서 발생하는 추정오차는 보험수리적손익으로 처리하게 된다. 3) 중요 회계처리 ① 비용발생/부채증가：당기근무원가/확정급여채무(＋시간경과에 따른 이자비용) ② 자산증가/자산감소：사외적립자산 축적 ③ 자산증가/수익실현：사외적립자산 기대수익만 회계처리하고 실제수익 차이는 보험수리적손익으로 이연상각 ④ 부채감소/자산감소：퇴직금지급 ⑤ 부채증감/비용증감：과거근무원가 발생시 보험수리적손익/과거근무원가로 처리 |
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| 4. 확정급여채무와 당기근무원가 | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 1) 확정급여채무와 당기근무원가의 산정
확정급여채무(Defined Benefit Obligation, DBO)는 종업원이 당기와 과거기간에 근무용역을 제공하여 발생한 채무를 결제하는데 필요한 예상 미래지급액을 말하여 당기근무원가는 당기에 종업원이 근무용역을 제공함에 따라 발생하는 확정급여채무의 증가액을 말한다. ① 확정급여채무와 당기근무원가는 예측단위적립방식(근무기간에 비례하는 발생급여방식 또는 급여/근무연수방식)을 사용하여 측정한다. ② 제도에서 정하고 있는 급여산정식에 따라 종업원의 근무기간에 걸쳐 퇴직급여를 배분하되, 종업원의 근무기간 후반에 귀속되는 급여 수준이 근무기간 초반에 귀속되는 급여 수준보다 중요하게 높은 경우에는 정액법에 따라 퇴직급여를 배분한다. ③ 확정급여채무는 여러 가지 변수(예：종업원의 이직률과 사망률, 임금상승률 등)에 의하여 영향을 받는다. 이러한 변수들을 고려하여 확정급여채무를 측정하기 위해서는 보험수리적 가정을 세워야 한다. 보험수리적 가정은 경제적 가정(할인율, 임금인상률, 물가상승률)과 비경제적 가정(이직률, 사망률 등)으로 구분되는데 이들 가정은 지나치게 낙관적이거나 보수적이지 않는 편의가 없어야 하며 서로 동일한 가정을 사용해야 한다. ④ 확정급여채무는 종업원이 퇴직할 때 지급하는 것이므로 보고기간말 현재 현재가치로 할인하여 부채로 인식해야 한다. 2) 확정급여채무 산정을 위한 기본 계산식 |
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| ① 해당 기업의 경험기초율을 사용하여 장래 퇴직금 지급예상액을 근로자 인별로 계산
② ‘①’은 장래시점의 예상액이므로 현시점까지 퇴직금을 산출하기 위한 근속연수를 다음과 같이 안분한다 |
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| ③ ‘②’에서 계산된 금액을 적절한 할인율(국고채 등의 시장금리 등에 의하여 결정)을 사용하여 현재가치를 산출하며 이를 확정급여채무라 한다. 3) 확정급여채무 관련 4대 가정 확정 급여채무(DBO)계산에 있어 예측단위적립방식(“근무기간에 비례하는 발생급여방식” 또는 “급여/근무연수방식”) 적용에 경제적 가정(할인율, 임금인상률, 물가상승률 등)과 비경제적 가정(이직률, 사망률 등)으로 구분된다. 경제적 가정은 각 시점의 급여의 크기를 결정하며, 비경제적 가정은 급여의 발생시점을 정하는 요인이다. 즉 비경제적 가정은 전체 퇴직급여의 발생확률을 향후 근속기간에 적절히 배분하는 가정에 불과하지만 경제적 가정은 급여의 크기 자체를 변동시키게 되므로 최종 확정급여채무에 미치는 영향이 매우 크다. 반면에 종전의 추계액은 그것을 산정하는데 가정이 전혀 고려되지 않으므로 향후 전망과는 아무 상관 없이 항상 일정한 값을 가진다. 따라서 한국채택 국제회계기준 최초 도입시 이들 가정을 어떻게 결정하느냐에 따라 확정급여채무와 추계액간 차이(이익잉여금)가 급변할 수 있어 기업가치가 일시적으로 흔들릴 수 있으므로 충분한 논의를 거치는 것이 바람직하다. |
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[확정급여채무 계산에 예측단위적립방식의 요소(가정)]
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| 5. 사외적립자산 | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 사외적립자산은 기업이 종업원의 퇴직급여 충당목적으로 납입하는 기여금으로 운용하고 퇴직종업원에게 퇴직급여를 지급하는 기금(장기종업원급여기금)이 보유하고 있는 자산 또는 보험회사의 적격보험계약에 적립한 퇴직보험예치금, 퇴직연금운용자산 등을 말한다.
현행 근로자퇴직급여보장법에 의한 사외적립자산 구성을 살펴보면 보험계약은 원리금보장형 보험상품, 실적배당형 보험상품 등이 있고 신탁계약에 의한 것으로 예ㆍ적금, 주식, 채권, 수익증권(퇴직연금펀드 상품) 등이 있으며 유형별로 주석 공시하도록 되어 있다. ① 사외적립자산에 현금을 불입하는 경우 사외적립자산으로 계상하며 발생한 수익은 사외적립자산에 가산하고 퇴직급여에서 차감한다. ② 사외적립자산에 가입한 경우 퇴직급여는 사외적립자산에서 지급될 것이므로 종업원의 퇴직시 확정급여채무와 사외적립자산을 상계한다. ③ 사외적립자산은 보고기간 말에 공정가치로 측정하고 재무상태표에 표시할 때 확정급여채무의 차감항목으로 표시한다. ④ 보상권이란 확정채무를 결제하기 위해 필요한 지출의 일부나 전부를 다른 제3자가 보상하는 것을 의미하는 것으로 적격보험계약(사외적립자산에 해당하는 보험계약)에 해당하지 않는 보험계약을 그 예로 들 수 있다. |
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| 6. 과거근무원가 | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 퇴직급여나 기타 장기종업원급여를 당기에 새로 도입하거나 변경함에 따라 종업원의 과거기간 근무용역에 대한 확정급여채무의 현재가치가 변동하는 경우 그 증가 또는 감소되는 금액을 말한다.
① 과거근무원가는 확정급여채무의 현재가치를 증가시키므로 증가된 금액만큼 확정급여채무의 장부금액을 증가시키고 미인식 과거근무원가로 처리하여 관련 급여가 가득되기까지(잔여근무연수)의 평균기간 동안 정액법에 따라 비용(퇴직급여)으로 인식한다. ② 미인식 과거근무원가를 재무상태표에 나타낼 때에는 사외적립자산과 마찬가지로 확정급여채무의 차감항목으로 표시한다. |
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| 7. 보험수리적손익 | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 보험수리적 가정과 실제로 발생한 결과의 차이에서 생기는 손익과 보험수리적 가정의 변경으로 인해 발생하는 손익으로 확정급여채무 또는 사외적립자산이 변동될 때 발생한다.
1) 보험수리적손익 발생원인 |
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2) 보험수리적손익 인식방법 ⑴ 확정급여채무의 조정항목으로 표시하는 방법 ① 보험수리적손익이 발생한 첫 해에는 이를 미인식 보험수리적손익의 계정과목으로 확정급여채무의 조정항목으로 표시한다. ② 직전 보고기간 말 현재 미인식 보험수리적손익의 순누계액이 범위한계(10%)를 초과하는 경우 그 초과액을 확정급여제도에 가입한 종업원의 예상평균잔여근무기간(장래기대근속연수)으로 나눈 금액을 수익 또는 비용으로 인식한다. ⑵ 이익잉여금으로 대체하는 방법 보험수리적이익과 손실 양쪽에 동일한 방법을 적용하고 그 방법을 각 보고기간마다 일관성 있게 적용한다면 보험수리적손익을 발생한 기간에 즉시 인식할 수 있다. 이 경우 보험수리적손익을 기타포괄손익으로 인식하고 즉시 이익잉여금으로 대체하며 이후의 기간에 당기손익으로 재분류할 수 없다. |
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| 8. 확정급여제도의 축소 및 청산 | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 확정급여제도의 축소란 확정급여제도의 대상이 되는 종업원 수가 감소되거나 퇴직급여제도의 규약이 개정되어 더 이상 퇴직급여를 부여하지 않거나 적게 부여하는 것을 말하며 청산이란 확정급여채무가 결제되고 제도가 소멸하는 것을 말한다.
⑴ 축소나 청산으로 인한 손익을 인식하는데 아래와 같은 요소로 구성된다. ① 확정급여채무 현재가치의 변동액 ② 사외적립자산 공정가치의 변동액 ③ 과거에 인식하지 않았던 보험수리적손익이나 과거근무원가 중 축소나 청산과 관련되는 부분 ⑵ 먼저 축소일이나 청산일 현재의 보험수리적 가정을 사용하여 확정급여채무와 관련 사외적립자산을 재측정한다. |
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| Ⅴ. 확정급여제도의 최초 한국채택 국제회계기준 적용시 전환절차(사례중심) | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 1. 현행 회계기준상 퇴직급여충당부채의 인식 | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 1) 내용 현행 회계기준상 회계연도말 퇴직급여충당부채로 인식되는 금액은 당해 회계연도말 퇴직급여대상 임직원이 퇴직하는 것을 가정하여 지급해야 할 퇴직급여추계액으로 당기 비용으로 인식되는 퇴직급여액은 당기말 퇴직급여추계액－전기말 퇴직급여추계액＋당기 퇴직급여 지급액으로 계상된다. 그리고 이와 별도로 퇴직보험에 가입하거나 확정급여형 퇴직연금에 가입한 금액은 별도의 계정과목인 퇴직보험예치금 또는 퇴직연금운영자산으로 대차대조표상 퇴직급여충당부채계정에서 차감 표시된다. 2) 사례 |
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| ⑶ 회계처리 o 2010년 중 퇴직금 지급 (차) 퇴직급여충당부채 10,000,000 (대) 퇴직보험예치금 5,000,000 ....................................................... 현금과예금 5,000,000 o 2010.12.31. 퇴직급여충당부채 추가 설정액 (차) 퇴직급여 20,000,000 (대) 퇴직급여충당부채 20,000,000 o 2010.12.31. 퇴직보험예치금 이자수익 대체와 보험료 불입액 회계처리 (차) 퇴직보험예치금 11,000,000 (대) 이자수익 1,000,000 .................................................... 현금과예금 10,000,000 ⑷ 대차대조표상 표시 퇴직급여충당부채 50,000,000 (－)퇴직보험예치금 30,000,000........ 20,000,000 ⑸ 손익계산서상 표시 퇴직급여 (－)20,000,000 이자수익 (＋)1,000,000 |
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| 2. 한국채택 국제회계기준에 의한 퇴직급여 및 확정급여부채의 인식 | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 1) 내용 ⑴ 퇴직급여(포괄손익계산서상 비용계정)의 구성 |
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| ① 당기근무원가
보험수리적 가정에 기초하여 계산한 미래의 퇴직급여액 중 당해 연도에 귀속되는 금액으로 확정급여채무의 현재가치 증가액을 말한다. ② 확정급여채무 현재가치에 대한 이자비용 기초 확정급여채무 현재가치×할인율 ③ 사외적립자산의 기대수익 사외적립자산에 대한 회사의 기대수익률에 의한 금액을 말하며 실제수익과의 차액은 미인식 보험수리적손익에 반영된다. ④ 당기인식 보험수리적손익 인식 보험수리적 가정의 변동으로 인한 확정급여채무의 현재가치변동 및 사외적립자산의 기대수익과 실제수익과의 차이에서 발생한 미인식 보험수리적손익금액 중 범위한계법에 의하여 당기비용으로 퇴직급여에 반영하는 금액을 말한다. ⑤ 과거근무원가 기업이 급여를 과거근무용역에 귀속시키는 확정급여제도를 새로 도입하거나 기존의 확정급여제도에서 과거근무용역에 대하여 지급해야 하는 급여를 변경하는 경우에 발생하는 것으로 도입일 또는 변경일 현재 요건이 충족된 가득된 과거근무원가는 즉시 인식하고 미인식된 과거근무원가는 가득되기 전까지 기간(평균잔여근무연수)에 걸쳐 정액법을 적용하여 비용으로 인식한다. ⑵ 확정급여부채(재무상태표상 부채계정)의 구성 |
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| ① 확정급여채무의 현재가치 종업원이 당기와 과거기간에 근무용역을 제공하여 발생한 채무를 결제하는데 필요한 예상 미래지급액인 확정급여채무를 보고기간말 현재 현재가치로 인식해야 한다. ② 사외적립자산의 공정가치 기업이 종업원의 퇴직급여에 충당할 목적으로 기금(장기종업원급여기금)이나 보험회사(적격보험계약)에 적립한 자산으로 시장가격을 이용하여 측정하되 시장가격을 이용할 수 없는 경우에는 만기나 예상처분일과 관련된 위험을 모두 반영하는 할인율로 기대미래현금흐름을 할인함으로써 공정가치를 추정할 수 있다. ③ 미인식 보험수리적손익 보험수리적가정의 변동으로 인한 확정급여채무의 현재가치변동 및 사외적립자산의 기대수익과 실제수익과의 차이에서 발생하는 것으로 기초 미인식 보험수리적손익 중 확정급여채무나 사외적립자산의 당기 보험수리적손익을 가감하고 범위한계법에 의하여 당기 인식되어 퇴직급여에 반영하는 보험수리적손익을 가감한 결과 기말 미인식 보험수리적손익으로 결정된다. ④ 미인식 과거근무원가 기업이 급여를 과거근무용역에 귀속시키는 확정급여제도를 새로 도입하거나 기존의 과거근무용역에 대하여 지급해야 하는 급여를 변경하는 경우에 발생하는 것으로 미인식 과거근무원가는 가득되기 전까지 기간(평균잔여근무연수)에 걸쳐 정액법을 적용하여 비용으로 인식한다. 2) 사례 ① 2010년에 의뢰한 보험계리인이 예측단위적립방식(근무기간에 비례하는 발생급여방식 또는 급여/근무연수방식)을 사용하여 추정한 확정급여채무의 현재가치 자료는 다음과 같다(1. 현행 회계기준상 퇴직급여충당부채의 인식 사례를 같이 참조). |
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| ② 회사는 2010.12.31.에 기존의 퇴직보험을 확정급여 퇴직연금제도로 전환하였으며 2011년 기대수익률은 2010.12.31. 퇴직보험예치금 기말잔액 30,000,000원의 10%인 3,000,000원이며 실제수익은 2,000,000원이다.
2011년 종업원 퇴직급여로 지출된 사외적립자산은 7,000,000원이며 추가로 적립한 금액 12,000,000원이다. 3) 전환분개 ⑴ 전환일(2010.1.1.) 분개 ① 2010.1.1. 현재 퇴직급여충당부채 → 확정급여채무로 대체 (차) 퇴직급여충당부채 40,000,000 (대) 확정급여채무 45,000,000 .......이익잉여금 5,000,000 ☞ 1. 한국채택 국제회계기준에 따르면 회계정책의 변경으로 인한 기존 회계기준과의 차이는 이익잉여금에서 조정하도록 하고 있다. 이에 따라 한국채택 국제회계기준 최초 도입시 종전 부채인 추계액과 신부채인 확정급여채무간 차이는 이익잉여금으로 조정된다. 2. 2010.1.1. 최초로 확정급여채무의 현재가치를 추정하였으므로 보험수리적손익은 발생되지 않음. |
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[한국채택 국제회계기준 제1101호 ‘한국채택 국제회계기준의 최초채택’]
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| ② 2010.1.1. 현재 퇴직보험예치금 → 사외적립자산 대체 (차) 사외적립자산 24,000,000 (대) 퇴직보험예치금 24,000,000 ☞ 2010.1.1. 현재 가입되어 있는 퇴직보험예치금은 운용자산이 아닌 확정금리상품이기 때문에 기대수익률과 실제수익률과의 차이가 발생하지 않으므로 보험수리적손익은 발생하지 않음. ③ 확정급여부채로 대체 (차) 확정급여채무 45,000,000 (대) 사외적립자산 24,000,000 ................................................ 확정급여부채 21,000,000 ④ 2010.1.1. 재무상태표상 표시 확정급여부채 21,000,000 ⑵ 2010.12.31. 전환분개 ① 현재 퇴직급여충당부채 → 확정급여채무로 대체 o 2010.1.1. 잔액대체 (차) 퇴직급여충당부채 40,000,000 (대) 확정급여채무 45,000,000 ...... 이익잉여금 5,000,000 o 2010년도 중 분개전환 (차) 퇴직급여 3,600,000 (대) 확정급여채무 13,600,000 ...... 퇴직급여충당부채 10,000,000 ☞ 1. 한국채택 국제회계기준상 퇴직급여 해당액：23,600,000 (＋) 당기근무원가 20,000,000 (＋) 이자비용 3,600,000 2. 현행 회계기준상 퇴직급여 계상액：20,000,000 3. 차이, 추가인식액 (1－2)：3,600,000 ② 퇴직보험예치금 → 사외적립자산 대체 o 이자수익(사외적립자산 기대수익)을 퇴직급여와 상계 (차) 이자수익 3,000,000 (대) 퇴직급여 3,000,000 ☞ 한국채택 국제회계기준에서는 사외적립자산의 기대수익을 퇴직급여에서 차감함. o 2010.12.31. 잔액대체 (차) 사외적립자산 30,000,000 (대) 퇴직보험예치금 30,000,000 ③ 확정급여부채로의 대체 (차) 확정급여채무 58,600,000 (대) 사외적립자산 30,000,000 ................................................. 확정급여부채 28,600,000 ④ 2010.12.31. 재무상태표상 표시 확정급여부채 28,600,000 ⑤ 2010.1.1.～2010.12.31. 포괄손익계산서상 표시 퇴직급여 20,600,000 ☞ 1. 현행 회계기준상 퇴직급여........ 20,000,000 .......(+) 퇴직급여 추가인식액............ 3,600,000 .......(-) 이자수익 상계액.................. (3,000,000) 2. 한국채택 국제회계기준상 퇴직급여 20,600,000 4) 2011년 회계처리 ⑴ 퇴직급여 인식액 (차) 퇴직급여 29,688,000 (대) 확정급여채무 29,688,000 ☞ 2011년 당기근무원가 25,000,000＋이자비용 4,688,000＝29,688,000 ⑵ 사외적립자산 출연액 (차) 사외적립자산 12,000,000 (대) 현금과예금 12,000,000 ⑶ 사외적립자산 기대수익인식 (차) 사외적립자산 2,000,000 (대) 퇴직급여 3,000,000 . 미인식보험수리적손실1,000,000 ☞ 1. 퇴직급여에서 차감하는 금액은 사외적립자산의 기대수익임. 2. 실제운용수익은 사외적립자산에 포함 3. 차이는 보험수리적손실에 해당하며 범위한계법에 의한 금액은 당기 퇴직급여에서 가감하고 당기손익에 미인식된 금액은 재무상태표상 확정급여부채계정에 가감표시함. ⑷ 퇴직급여 지급 (차) 확정급여채무 20,000,000 (대) 사외적립자산 7,000,000 .................................................. 현금과예금 13,000,000 ⑸ 확정급여부채로 대체 (차) 확정급여채무 68,288,000 (대) 사외적립자산 37,000,000 ................................................ .미인식 보험수리적손실 1,000,000 .................................................. 확정급여부채 30,288,000 ☞ 1. 범위한계법에 의한 보험수리적손익의 당기손익인식 여부 검토 |
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| ① 2011.12.31. 미인식 보험수리적손실：1,000,000
② Max(가), (나)：6,828,800 (가) 2011.12.31. 확정급여채무 현재가치：68,288,000×10%＝6,828,800 (나) 2011.12.31. 사외적립자산 공정가치：37,000,000×10%＝3,700,000 ③ 2012년도 손익인식 여부：①－②＝(－)5,828,800 2012년 퇴직급여 반영하여야 할 보험수리적손익은 없으며 계속 이연처리함. ☞ 2. 기타포괄손익 인식법에 의한 당기손익인식 |
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| (차) 미처분이익잉여금 1,000,000 (대) 미인식 보험수리적손실 1,000,000
☞ 당기 퇴직급여에 반영하지 말고 전액을 이익잉여금에서 바로 차감하여야 한다. |
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| Ⅵ. 국제회계기준 도입에 따른 확정급여제도의 주요 이슈 | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 1. 할인율 결정의 문제 | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 1) 할인율의 선택 할인율은 한국채택 국제회계기준에 명시된 예측단위적립방식(“근무기간에 비례하는 발생급여방식” 또는 “급여/근무연수방식”)에서 사용되는 중요한 가정으로 확정급여채무(DBO) 등의 계산에 있어 결과 값에 가장 큰 영향을 미치는 요소이다. 이는 국제회계기준이 퇴직연금에 미치는 영향 중 하나가 퇴직부채에 대한 할인율의 변화에 따른 확정급여채무의 변동성으로 할인율은 시장금리에 의해 결정되어지는데 시장금리가 상승하면 할인율이 상승하고 부채가 감소하여 기업에 유리하지만 그 반대의 경우에는 기업에 불리하게 된다. 따라서 할인율이 변화하면 부채도 당연히 변화하며 부채를 인식한 후에도 규모가 증가할 가능성이 있는 것이다. 아울러 우리나라의 경우에는 퇴직연금 적립금 대부분이 원리금보장 상품 중심으로 금리에 따라 수익률이 달라질 수도 있다. 그러나 이같은 중요성에도 불구하고 일부에서는 우리 회사채시장의 현실적인 고려 없이 회사채수익률을 할인율 적용의 판단근거로서 제공하고 있다. 2) 할인율에 대한 한국채택 국제회계기준의 내용 퇴직급여채무를 할인하기 위하여 사용하는 할인율은 보고기간말 현재 우량회사채의 시장수익률을 참조하여 결정한다. 만약 우량회사채에 대해 거래층이 두터운 시장이 없는 경우에는 보고기간말 현재 국공채의 시장수익률을 사용한다. 그러나 회사채나 국공채의 통화 및 만기는 퇴직급여채무의 통화 및 예상지급시기와 일관성이 있어야 한다(기준서 문단 78). 3) 국고채 수익률 사용근거 ⑴ 한국은 두터운 회사채 시장이 없다. 우리나라 회사채 시장은 미국과 달리 국채대비 거래 금액기준 4%, 거래 건수기준 15% 수준이나 발행규모는 52% 수준에 불과하다. 따라서 회사채 시장에서 기업의 자금 수요로 인한 채권발행은 많이 이루어지고 있지만 시장이 성숙하지 않아 투자매력이 떨어져 국고채 대비 금리가 상당히 높고, 거래가 부진하다. ⑵ 한국의 회사채는 만기가 짧다. 국제회계기준의 할인율에 대한 내용에서 ‘퇴직급여채무의 예상지급시기와 일관성’을 요구하고 있다. 일반적으로 확정급여채무의 만기(예상기대근속연수)는 약 10년 정도이나 우리는 5년 이상 회사채에 대한 통계를 찾아보기 어려울 정도로 회사채는 3년 만기가 대부분이다. 이에 반해 국고채는 만기가 1~20년까지 다양하게 골고루 거래되고 있어 확정급여채무의 만기에 얼마든지 접근하여 사용할 수 있다. ⑶ 주변 국가(일본, 홍콩)도 국고채를 사용한다. 할인율 결정에 있어 현재 미국, 영국 및 EU산하 일부 국가정도만 회사채를 사용하고 있으며 우리 주변 국가인 일본이나 홍콩 또는 호주 등에도 국고채 수익률을 사용한다. ⑷ 추후에 있을 규제 변동에 유리하게 작용할 수도 있다. 추후에 할인율로 회사채를 사용하라는 규정이 도입된다 하더라도 확정급여채무 계산시 국고채 수익률을 적용했던 회사는 이득이 발생할 수 있으나 기존에 회사채로 할인율을 적용했던 회사는 막대한 손실이 발생하여 손익에 심각한 악영향을 줄 수도 있다. |
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| 2. 보험수리적손익 인식방법의 결정문제 | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 1) 보험수리적손익의 발생 보험수리적 가정의 변경이나 경험적 조정으로 인하여 발생하는 것으로 따라서 확정급여채무의 현재가치의 증감이나 사외적립자산의 공정가치를 증감이 있을 때 발생한다. 2) 보험수리적손익 인식방법의 결정 국제회계기준에서는 보험수리적손익 인식방법으로 대략 3가지를 인정하고 있다. 이미 2005년 국제회계기준을 일괄 도입한 유럽연합(EU)의 경우에는 대상회사의 55%가 범위한계법, 11%가 조기손익 인식법, 34%가 기타포괄손익 인식법을 채택한 것으로 알려졌다. ⑴ 범위한계법 보험수리적손익이 발생한 첫 해에는 미인식 보험수리적손익의 계정과목으로 확정급여채무의 조정항목으로 표시하고 Max(기말 확정급여채무, 기말 사외적립자산)×10%를 초과하는 보험수리적손익을 종업원의 평균잔여근무기간(장래기대근속연수)으로 나눠 차기의 퇴직급여비용에 가감하는 방법으로 이 방식은 기초에 확정된 당기의 비용을 기말까지 사용한 후 실제와의 차이(보험수리적손익)을 차기의 비용에 반영하므로 연간 비용이 평준하게 계상되는 장점이 있다. ⑵ 조기손익 인식법 보험수리적이익과 손실 양쪽에 동일한 방법을 적용하고 그 방법을 각 보고기간마다 일관성 있게 적용한다면 보험수리적손익을 발생한 기간에 즉시 인식할 수 있다. 즉 보험수리적손익을 기말시점에 당기비용항목에 직접 가감하는 방법이다. 이 방식은 계산이 간편하다는 장점이 있으나 기말에 보험수리적손익이 클 경우 전체 손익이 기말에 크게 흔들리는 단점이 있다. 따라서 기말에 손익변동이 심하므로 기중에 손익정보가 무의미해 질 수도 있다. 보험수리적 계산으로 여러 가지 가정에 의해 부채의 추이가 심하게 등락하는 경우 이러한 변동을 손익에 바로 인식한다는 것은 재무제표 이용자에게 혼란을 줄 수 있다. ⑶ 기타포괄손익 인식법 조기에 인식하는 방법은 기말의 보험수리적손익을 당기손익에 반영하는 것과는 달리 보험수리적손익을 기타포괄손익으로 인식하고 즉시 이익잉여금으로 대체하는 방법으로서 이후의 기간에 당기손익으로 재분류할 수 없는 방법을 말한다. |
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| 3. 보험수리적손익 산출 주기의 문제 | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 국제회계기준은 국제적인 정합성을 목적으로 만들어진 원칙중심의 회계기준으로 국가별로 경제적 실질에 부합한 다양한 회계처리를 존중해 주고 있는 것으로 알려지고 있다. 따라서 선택적 회계처리를 인정하고 있어 무엇보다도 회계주체의 판단이 매우 중요하고 판단근거가 되는 입증을 위해 매우 많고 복잡한 공시가 요구된다.
그러나 특수한 상황을 제외하고 대부분의 국가에 존재하는 일반적인 제도에 대한 회계처리방법은 그 일반적인 기준을 따르게 된다. 일부에서는 한국채택 국제회계기준에서는 명시적으로 분기별로 하지 말라는 규정(또는 연 1회만 하라는 규정)이 없기 때문에 분기별 재평가를 통한 보험수리적손익을 산출하는 것을 주장하기도 하지만 확정급여채무의 평가는 연 1회 실시하는 것이 여러 이유로 합리적이고 국제적인 사례에서도 회사경영상 중대한 변동이 없는 한 최소주기가 연 1회로 알려지고 있으므로 우리도 이에 맞추어 연1회 실시하는 것이 바람직하다. |
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| Ⅶ. 기타 다른 종업원급여 | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 1. 단기종업원급여 | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 1) 단기종업원급여의 인식 종업원이 회계기간에 근무용역을 제공한 때 근무용역과 교환하여 지급이 예상되는 단기종업원급여는 현재가치로 할인되지 않은 금액으로 측정한다. ① 이미 지급한 금액을 차감한 후 부채(미지급비용)로 인식하고 지급한 금액이 많은 경우에는 자산(선급비용)으로 인식한다. ② 다른 기업회계기준서(재고자산, 유형자산)에 따라 해당 급여를 자산의 원가에 포함하는 경우를 제외하고 비용으로 인식한다. 2) 단기유급휴가 ⑴ 누적유급휴가 ① 당기에 사용되지 않으면 이월되어 차기 이후에 사용되는 유급휴가를 말하며 가득되거나 가득되지 않는 것으로 구분된다. ② 기업의 부채는 종업원이 미래 유급휴가에 대한 권리를 증가시키는 근무용역을 제공함에 따라 발생한다. ③ 누적유급휴가의 예상원가는 보고기간말 현재 미사용 휴가가 누적된 결과를 증가시키는 것으로 예상되는 금액으로 측정하고, 종업원이 미래 유급휴가 권리를 증가시키는 근무용역을 제공하는 때 인식한다. ⑵ 비누적유급휴가 ① 당기 사용되지 않은 유급휴가가 이월되어 차기 이후에 사용될 수 없는 휴가를 말한다. ② 이월되지 않으므로 당기에 사용되지 않은 유급휴가는 소멸되며 관련 종업원이 퇴사하더라도 미사용 유급휴가에 상응하는 현금을 수령할 자격은 없다. 3) 이익분배제도 및 상여금제도 종업원이 특정기간 동안 계속 근무하는 경우 이익을 분배받거나 상여금을 지급받는 제도를 말한다. ① 요건이 충족되는 경우 이익분배금 및 상여금의 예상원가를 인식한다. 가. 과거 사건의 결과로 현재의 지급의무(법적의무 또는 의제의무)가 발생한다. 나. 채무금액을 신뢰성 있게 추정할 수 있다. ② 이익분배제도에서는 종업원이 특정시점까지 계속 근무할 경우 근무용역을 제공함에 따라 기업이 지급할 금액이 증가하므로 기업에 의제의무가 발생한다. ③ 기업이 별도의 상여금을 지급해야 할 법적의무가 없는데도 관행적으로 상여금을 지급하는 경우 기업은 상여금을 지급하는 것 외에 다른 현실적인 대안이 없으므로 의제부담을 부담하게 된다. ④ 기업이 부담하는 법적의무나 의제의무는 다음 중 하나를 충족할 때 신뢰성 있게 측정할 수 있다. 가. 공식적 규약에 급여산정식이 명시되어 있다. 나. 재무제표의 발행이 승인되기 전에 지급액이 결정된다. 다. 과거 관행에 비추어 볼 때 기업이 부담하는 의제의무의 금액을 명백히 결정할 수 있다. ⑤ 기업이 부담하는 의무는 종업원이 제공하는 근무용역에서 발생하는 것이며 주주와의 거래에서 발생하는 것이 아니므로 이익분배가 아니라 당기비용으로 인식한다. ⑥ 전부나 일부의 지급기일이 종업원의 근무용역이 제공된 회계기간말부터 12개월 이내에 도래하지 않는다면 기타 장기종업원 급여에 해당된다. |
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| 2. 기타 장기종업원급여와 해고급여 | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 1) 기타 장기종업원급여
⑴ 의의 급여 전부나 일부의 지급기일이 종업원의 관련 근무용역이 제공된 회계기간말부터 12개월 이내에 도래하지 아니하는 종업원급여를 말한다. o 장기근속휴가나 안식년휴가와 같은 장기유급휴가 o 그 밖의 장기근속휴가 o 장기장애급여 o 종업원이 관련 근무용역을 제공한 회계기간의 말부터 12개월이 지난 후에 지급될 이익분배금과 상여금 o 발생한 회계기간의 말부터 12개월이 지난 후에 지급될 이연보상 ⑵ 회계처리의 특징 측정할 때 불확실성은 크지 않으며 중요한 수준의 과거근무원가가 발생하지 않는다. o 보험수리적손익을 즉시 인식하고 ‘범위한계’를 적용하지 아니한다. o 모든 과거근무원가를 즉시 인식한다. ⑶ 인식 및 측정 ① 장기급여부채(재무상태변동표)의 구성 o 확정급여부채(보고기간말 현재 현재가치) o 사외적립자산(보고기간말 현재 공정가치) ② 기타 장기종업원급여(포괄손익계산서)의 구성 o 당기근무원가, 이자원가, 축소나 청산의 효과 o 사외적립자산의 기대수익과 보상권의 기대수익 o 과거근무원가, 보험수리적손익 2) 해고급여 ⑴ 의의 통상적인 퇴직시점 이전에 종업원을 해고하고자 하는 기업의 결정이나, 일정한 대가와 교환하여 자발적 명예퇴직을 수락하고자 하는 종업원의 결정으로 인해 지급되는 종업원급여로 유념해야 할 사항은 아래와 같다. ① 종업원급여가 종업원의 퇴사이유를 불문하고 지급되는 경우는 해고급여가 아닌 퇴직급여로 회계처리한다. ② 기업의 요청에 의한 비자발적 퇴직의 경우, 종업원의 요청에 의한 자발적 퇴직시 지급하는 급여(실질적으로 퇴직급여)보다 더 많은 급여를 제공할 수 있는데 추가급여는 해고급여로 볼 수 있다. ⑵ 해고급여의 인식 ① 해고급여와 관련하여 발생되는 채무의 중요한 사건은 해고이다. 따라서 기업이 통상적인 퇴직시점에 종업원을 해고할 것과 기업이 종업원에게 자발적 명예퇴직을 제안하면서 해고급여를 제공할 것을 명시적으로 확약한다는 내용으로 당해 사건이 발생할 때 해고급여를 인식한다. ② 기업이 최소한의 내용이 포함되어 있는 해고에 관한 공식적 세부계약을 갖고 있고 그 계약이 현실적으로 철회될 가능성이 없는 경우 종업원해고를 명시적으로 확약한 것으로 본다. ③ 해고급여는 기업에 미래경제적 효익을 유입시키지 않기 때문에 즉시 비용으로 인식한다. ⑶ 해고급여의 측정 해고급여 지급기일이 보고기간 후 12개월이 지난 후에 도래하는 경우 해당 급여는 할인율을 사용하여 할인한다. 종업원에게 자발적 명예퇴직을 제안하는 경우에는 제안을 수락할 것으로 기대되는 종업원의 수에 기초하여 해고급여를 측정한다. |
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| Ⅷ. 퇴직급여 세법상의 취급 | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 1. 법인세법상의 취급 | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 법인세법에서는 퇴직급여충당금에 대해서 일정액의 손금산입한도를 규정하고 있으며, 퇴직연금의 사용자부담금은 사내에 적립하는 경우와 사외에 적립하는 경우로 구분되어 과세체계가 달라진다.
확정기여형의 경우 내국법인이 사용인 등의 퇴직금을 지급하기 위하여 부담금을 사외에 전액 적립해야 하며 부담금 전액이 손금산입이 된다. 반면에 확정급여형은 퇴직추계액의 70%(2007～2008년은 65%) 이상을 사외에 적립하면 되며, 부담금 전액이 손금산입되지 않고 퇴직보험료와 동일한 방식으로 손금에 산입된다. 한편 내국법인이 임원, 사용인들의 퇴직금을 지급하기 위해서 사내 유보하는 퇴직급여충당금에 대해서는 2006년 세법개정에서 퇴직금의 사외 적립을 유도하기 위하여 손금산입한도를 축소하였다. 즉 퇴직급여충당금의 손금산입한도액은 임원, 사용인에게 지급한 총급여액의 10%에서 5%로 축소하되 퇴직급여충당금의 누적액은 임원, 사용인의 퇴직금추계액의 40%(2007년과 2008년 35%)로 축소하였다. |
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[각 기준별 퇴직급여 규정차이 비교]
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| 2. 국제회계기준 도입 관련 세무조정 및 세제개선 사항 | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 1) 확정급여채무의 세무조정 국제회계기준을 적용하여 회사가 계상하는 확정급여채무는 보험수리적 방법을 적용하여 계산되나 현재 세법상 퇴직급여충당금 손금산입기준은 청산가치기준으로 설정되어 있다. 따라서 국제회계기준상 퇴직급여부채 및 퇴직현금운용자산이 동일한 회사의 경우에도 이러한 차이로 법인세법상 손금부인되는 금액에 차이가 발생할 수 있다. 2) 사외적립자산, 수익의 세무조정 사외적립자산의 가치나 발생수익에 대한 세무조정이 필요하다. 사외적립자산은 국제회계기준에 따라 공정가치로 평가되지만 세법에서는 공정가치평가를 인정하지 아니하므로 원가법으로 다시 조정할 필요가 있다. 또한 이자, 배당, 양도차익 등으로 사외적립자산으로부터 발생하는 수익을 기대수익만큼 퇴직급여에서 차감하도록 되어 있으므로 이를 익금으로 처리함과 동시에 당초 차감된 퇴직급여원가를 손금산입하는 조정이 필요하다. 3) 확정급여형에 계속기준에 의한 한도 조정 필요성 확정급여형 사용자 부담금 한도를 조정할 필요성이 있다. 계속근무기준인 예측단위적립방식에 의해 사외적립금을 적립하는 기업의 경우에는 현행 세법상 청산가치기준인 퇴직급여추계액 기준으로 손금산입한도를 적용받을 수밖에 없어서 비용증가분만큼 손금에 산입하지 못하는 경우가 발생할 수 있다. 이러한 문제를 해결하기 위하여 청산기준에 의한 손금한도에 추가하여 계속기준에 의한 손금산입한도도 설정하고 계속기준에 의한 손금인정한도와 청산기준에 의한 손금인정 한도 중에서 큰 금액을 손금산입한도로 설정할 필요가 있다. 장기적인 방안으로서 확정기여형 퇴직연금제도와 마찬가지로 사용자부담금을 전액 사외적립하도록 하고 동 금액을 전액 손금 산입하도록 허용할 필요성이 있다. |
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| Ⅸ. 결어 | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 일부에서는 국제회계기준 하에서 DB연금을 도입하면 부채가 증가하는 것으로 알려져 있지만 우리나라의 경우에는 도입하더라도 부채에는 큰 영향이 없는 것으로 생각된다. 왜냐하면 미국이나 일본의 경우에는 퇴직근로자에 대한 연금지급의무가 기업에 있기 때문에 퇴직근로자의 경우에도 사망시까지 연금지급부채를 계속인식하여야 한다. 특히 일본의 경우에는 기업이 연금지급의무를 진다는 것외에도 근속연수 증가에 따라 퇴직금이 급속하게 증가하는 형태로 추계액과 확정급여채무가 큰 차이가 있었던 것과는 달리 우리의 경우에는 이들과는 상황이 달라 기업이 연금의무를 지지 않고 근로자 퇴직시점까지만 보면 퇴직금에서 퇴직연금으로 전환하여도 기업이 지급하는 퇴직금은 큰 변화가 없기 때문이다.
기업은 종업원의 복지후생 증진과 사회안전망 확충이라는 사회적 책임을 다하기 위하여 퇴직연금의 적극적인 도입을 검토하여야 하고 이를 도입한 기업은 기준서에서도 언급한 바와 같이 보험수리적 가정에 의한 중요한 퇴직급여채무를 측정하기 위하여 자격이 있는 보험계리인과 참여는 물론 기업의 각 부서(특히 인사부서)의 원활한 협조를 얻고 경영진의 신중한 판단을 필요로 하는 기본적인 프로세스를 확립하고 다각적인 상황인식에 따른 확정급여채무나 비용에 대한 장기적인 기본적 추세파악과 민감도분석(할인율 변동에 따른 부채의 변동 정도)을 활용하여 재무적인 영향력를 분석하는 것이 필요하다. |
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[퇴직금제도 및 퇴직연금제도의 비교]
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