원고는 서울특별시를 상대로 원고 소유의 (서울행법2020구합77862, 2021.10.21.) 판결(이하 “제1심판결”) 별지1 목록 순번 제1 내지 제8항 기재 각 토지 및 지분에 대한 수용보상금 증액청구의 소를 제기하였다(서울행정법원 2009구합6605). 서울행정법원은 2010.6.18. 원고의 서울특별시에 대한 청구를 일부 인용하여 “서울특별시는 원고에게 8,603,174,760원 및 이에 대한 지연손해금을 지급하라.”는 가집행선고부 판결(이하 “이 사건 가집행선고부 승소판결”)을 선고하였다.

서울특별시는 2010.7.13. 이 사건 가집행선고부 승소판결에 따라 원고를 피공탁자로 하여 9,719, 230,440원을 변제공탁하였고, 원고는 2010.7.19. 이의를 유보하고 위 공탁금을 수령하였다.

이 사건 가집행선고부 승소판결에 대하여 원고와 서울특별시가 항소하였고(서울고등법원 2010누23790), 서울고등법원은 2012.2.3. 이 사건 가집행선고부 승소판결을 변경하여 “서울특별시는 원고에게 8,125,180,160원 및 이에 대한 지연손해금을 지급하라.”는 판결(이하 “환송전 원심판결”)을 선고하였다.

환송전 원심판결에 대하여 서울특별시가 상고하였고(대법원2012두6773, 2014.04.24), 원고가 부대상고하였다. 대법원은 2014.4.24. 서울특별시의 상고를 일부 받아들여 제1심판결 별지1 목록 순번 제1, 8항 기재 각 토지 및 가지급물반환신청에 관한 서울특별시 패소 부분을 각 파기하여 환송하고, 원고의 부대상고와 서울특별시의 나머지 상고를 각 기각하는 판결(이하 “선행 대법원판결”)을 선고하였다.

서울고등법원은 2015.2.3. 선행 대법원판결의 취지에 따라 판결(이하 “환송후 원심판결”)을 선고하였고(서울고등법원 2014누4285), 원고와 서울특별시가 상고하지 않아 위 판결은 2015.2.24. 그대로 확정되었다.

원고는 위 소송에 따른 수용보상금 증액분 전액을 2015 사업연도의 익금에 산입하여 법인세를 신고ㆍ납부하였다.

피고는 제1심판결 별지1 목록 순번 제2 내지 제7항 기재 각 토지 및 지분에 대한 수용보상금 증액분(이하 “이 사건 수용보상금”)은 선행 대법원판결에 따라 2014.4.24. 원고의 익금으로 확정되었다고 보아 유형자산처분이익 1,336,035,616원을 익금에 산입하여, 2019.7.9. 원고에게 2014 사업연도 법인세 456,709,490원(가산세 포함)을 경정ㆍ고지(이하 “이 사건 처분”)하였다.

원심판결은 이 사건 수용보상금의 귀속시기를 선행대법원 판결의 선고일이 속하는 2014 사업연도로 보아 이 사건 처분이 정당하다고 판단하였는데, 그 판단 근거를 정리하면 아래와 같다.

• ① (대법원2017두41221, 2018.05.15) 판결이 밝히고 있듯이, 이러한 수용보상금 증감 소송에서 법원의 심판범위는 하나의 재결 내에서 소송당사자가 구체적으로 불복신청을 한 보상항목들로 제한되기 때문에, 수용재결에 따른 수용보상금 전체의 금액이 하나의 시점에 확정될 수 없다. 또한, 상고심으로부터 사건의 환송을 받은 원심법원의 심판의 범위는 환송받은 부분에 국한되고[(대법원69누59, 1970.02.24) 판결 등 참조], 대법원이 원심판결 중 일부분만을 파기환송하고 나머지 부분에 대하여는 상고기각을 한 경우에 상고기각된 부분은 판결 선고와 동시에 확정되고 이에 대하여는 다시 심판할 수 없기 때문에[(대법원69다295, 1969.12.30) 판결 참조], 심급의 변동 과정에서 토지별로 그 증감액의 확정시기가 달라질 수 있다.
• ② 이 사건에서도 환송후 원심판결이 밝힌 것처럼, 선행 대법원판결에 따른 심판의 범위는 제1심판결 별지1 목록 순번 제1, 8항 기재 각 토지 및 가지급물반환신청에 관한 서울특별시 패소 부분만이고, 제1심판결 별지1 목록 순번 제2 내지 제7항 기재 각 토지 및 지분에 관한 부분은 선행 대법원판결 선고로 확정되어, 수용보상금 증감액의 확정시기가 토지별로 달라졌다.
• ③ (대법원2015다35270, 2019.05.16) 판결이 원천징수와 관련 가집행선고부 승소판결에 의한 금전(기타소득) 수령을 과세대상 소득의 발생으로 보는 것은, (대법원2008두20871, 2011.06.24) 판결이 언급하고 있는 것처럼, 상소심에서 판결이 취소되어 수령한 금전의 전부 또는 일부를 반환하는 경우가 발생하더라도, 국세기본법 제45조의 2 제2항에 의하여 이자소득 등에 관하여 경정청구를 함으로써 구제를 받을 수 있음을 전제로 하기 때문이다. 그런데 소득은 그 종류나 성격에 따라 귀속시기나 소득액의 확정시점이 달라질 수 있다. 수용보상금의 경우, 그 성격이나 지급 방법, 다툼의 해결절차 등을 감안할 때, 재결에 따른 공탁시점에 소유권 이전을 통한 소득의 귀속이 확정되면서 일응의 소득이 실현되고, 수용보상금 증액청구 소송이 제기되면 추후 증액금이 확정된 때에 소득액이 확정되는 것으로 보아야 한다.
• ④ 이 사건에서 제1심판결 별지1 목록 순번 제2 내지 제7항 기재 각 토지 및 지분에 관한 수용보상금은 재결에 따른 공탁시점에 소유권 이전을 통한 일응의 소득이 실현되었고, 이후 그에 관한 증액청구 소송이 선행 대법원판결의 선고로 확정되면서 그 증액금의 수액이 확정되었다고 할 수 있다. 다만 원고가 가집행선고부 승소판결에 의한 증액금을 수령하였음을 이유로 2010 사업연도에 해당 증액금을 익금 산입하여 관련 세금을 납부한 경우라면, 추후 증액금이 최종 확정된 때 수정신고 또는 경정청구 등을 통하여 소득액의 확정이 이루어지게 될 것인데, 이 사건에서는 이러한 선행 사실관계가 존재하지 않는다.

대상판결은 이 사건 수용보상금이 상고기각 취지의 선행 대법원판결이 선고된 2014 사업연도의 익금에 산입되어야 한다는 원심의 판단에는 익금의 귀속시기와 권리확정주의 등에 관한 법리를 오해하여 판결에 영향을 미친 잘못이 있다고 판단하였는데, 그 판단 근거를 정리하면 아래와 같다.

• ① 법인세법은 현실적으로 소득이 없더라도 그 원인이 되는 권리가 확정적으로 발생한 때에는 그 소득의 실현이 있는 것으로 보고 과세소득을 계산하는 권리확정주의를 채택하고 있는데, 그와 같은 권리확정주의에서 말하는 ‘확정’의 개념을 소득의 귀속시기에 관한 예외 없는 일반원칙으로 단정하여서는 아니 되고, 구체적인 사안에 관하여 소득에 대한 관리ㆍ지배와 발생소득의 객관화 정도, 납세자금의 확보시기 등까지도 함께 고려하여 그 소득의 실현가능성이 상당히 높은 정도로 성숙ㆍ확정되었는지 여부를 기준으로 귀속시기를 판단하여야 한다[(대법원2010두1385, 2015.09.10) 판결 등 참조].
• ② 한편, 수급자가 가집행선고부 승소판결에 의하여 지급자로부터 실제로 금전을 수령하였다면, 비록 아직 그 본안판결이 확정되지 않았더라도 특별한 사정이 없는 한 법인세법상 소득의 실현가능성은 상당히 높은 정도로 성숙ㆍ확정된다고 할 것이다[(대법원2015다35270, 2019.05.16) 판결 등 참조].
• ③ 앞서 본 사실관계를 관련 법리 등에 비추어 살펴보면, 원고가 이 사건 가집행선고부 승소판결에 따라 서울특별시로부터 2010.7.19. 이 사건 수용보상금을 수령한 이상 그 소득의 실현가능성이 상당히 높은 정도로 성숙ㆍ확정되었다고 볼 수 있으므로, 이 사건 수용보상금은 2010 사업연도의 익금에 산입하여야 한다.

법인세법 제14조 제1항은 “내국법인의 각 사업연도의 소득은 그 사업연도에 속하는 익금의 총액에서 그 사업연도에 속하는 손금의 총액을 뺀 금액으로 한다.”고 규정하고, 같은 법 제40조 제1항은 “내국법인의 각 사업연도의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다.”고 규정하고 있다.

한편, 법인세법 기본통칙 40-71…9는 “토지 등의 수용에 따른 손실보상금의 귀속시기는 동 보상금의 지급이 확정되거나 기업자가 대금을 공탁한 날이 속하는 사업연도로 한다. 다만, 재결에 대한 이의신청 등으로 손실보상액이 조정된 경우 그 조정된 차액의 귀속시기는 조정액이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다.”고 규정하고 있다. 그리고 법인세법 기본통칙 40-71…20은 “법원의 판결에 의하여 지급하거나 지급받는 손해배상금 등은 법원의 판결이 확정된 날이 속하는 사업연도의 익금 또는 손금에 산입한다. 이 경우 “법원의 판결이 확정된 날”이라 함은 대법원 판결일자 또는 해당 판결에 대하여 상소를 제기하지 아니한 때에는 상소제기의 기한이 종료한 날의 다음날로 한다.”고 규정하고 있다.

이 사건에서는 이 사건 수용보상금의 귀속시기가 원고가 이 사건 가집행선고부 승소판결에 따라 수용보상금을 수령한 날이 속하는 2010 사업연도인지 아니면 선행대법원 판결의 선고일이 속하는 2014 사업연도인지 여부가 쟁점이 되었다.

대법원은 법인세법 제40조 제1항에 따른 ‘확정’을 ‘권리 또는 의무의 확정’이라고 해석하는데,¹⁾ 이에 따르면 권리확정주의란 현실적인 소득의 수령 이전에 현실적으로 소득이 없더라도 그 원인이 되는 권리가 확정적으로 발생한 때에는 그 소득이 실현된 것으로 보고 과세소득을 계산하는 것을 의미한다[(대법원2009두11874, 2010.01.14) 판결 등].
권리확정주의의 목적은 납세의무자의 자의에 의하여 과세연도 소득이 좌우되는 것을 방지함으로써 과세의 공평을 기함과 함께 징세기술상 소득을 획일적으로 파악하기 위한 것이다[헌법재판소 2010.2.25. 선고 2009헌바 92ㆍ139(병합) 결정, (대법원2009아79, 2011.09.08) 결정]. 그리고 권리확정주의에 따라 현실적인 소득의 수령 이전에 앞당겨 과세하는 것은 기업회계에서 발생주의 또는 실현주의에 따라 수익을 미리 인식하는 것과 같다.²⁾
이와 관련하여, 대법원은 익금이 확정되었다고 하기 위해서는 소득의 원인이 되는 권리가 실현가능성에서 상당히 높은 정도로 성숙되어야 하고, 이런 정도에 이르지 아니하고 단지 성립한 것에 불과한 단계에서는 익금이 확정되었다고 할 수 없으며, 여기서 소득의 원인이 되는 권리가 실현가능성에서 상당히 높은 정도로 성숙되었는지는 일률적으로 말할 수 없고 개개의 구체적인 권리의 성질과 내용 및 법률상ㆍ사실상의 여러 사정을 종합적으로 고려하여 결정하여야 한다고 판단하였다[(대법원2009두11157, 2011.09.29) 판결]. 그리고 대법원은 소득의 지급자와 수급자 사이에 채권의 존부 및 범위에 관하여 다툼이 있어 소송으로 나아간 경우에 그와 같은 분쟁이 경위 및 사안의 성질 등에 비추어 명백히 부당하다고 할 수 없는 경우라면 소득이 발생할 권리가 확정되었다고 할 수 없고, 판결이 확정된 때 권리가 확정된다고 보아야 한다고 판단하였다[(대법원2017두56575, 2018.09.13) 판결].

가집행선고는 확정되지 않은 종국판결에 대하여 집행력을 부여하는 형성적 재판으로서, 승소자에게 조속한 권리의 실현을 확보하도록 하기 위하여 인정된 제도이다.³⁾ 법원은 재산권의 청구에 관한 판결은 가집행의 선고를 붙이지 아니할 상당한 이유가 없는 한 직권으로 담보를 제공하거나, 제공하지 아니하고 가집행을 할 수 있다는 것을 선고하여야 하고(민사소송법 제213조 제1항 본문),⁴⁾ 직권으로 또는 당사자의 신청에 따라 채권전액을 담보로 제공하고 가집행을 면제받을 수 있다는 것을 선고할 수 있다(민사소송법 제213조 제2항).
한편, 가집행선고는 그 선고 또는 본안판결을 바꾸는 판결의 선고로 바뀌는 한도에서 그 효력을 잃게 된다(민사소송법 제215조 제1항). 가집행선고부 판결에 기한 집행의 효력이 가집행선고가 취소 또는 변경될 것을 해제조건으로 하는 것인데, 가집행선고에 의하여 집행을 하였다고 하더라도 후일 본안판결의 일부 또는 전부가 실효되면 이전의 가집행선고부 판결에 기하여는 집행을 할 수 없는 것으로 확정이 되는 것이다[(대법원2022다293272, 2023.04.13) 판결 등].

만약 위와 같이 본안판결의 일부 또는 전부가 실효되는 경우, 가집행선고에 기하여 이미 지급받은 것이 있다면 법률상 원인이 없는 것이 되므로 부당이득으로서 이를 반환하거나 그로 인한 손해 또는 그 면제를 받기 위한 손해를 배상하여야 하는데, 가지급물 반환신청(민사소송법 제215조 제2항⁵⁾)은 가집행에 의하여 집행을 당한 채무자로 하여금 별도의 소를 제기하는 비용, 시간 등을 절약하고 본안의 심리 절차를 이용하여 신청의 심리를 받을 수 있는 간이한 길을 터놓은 제도로서 그 성질은 본안판결의 취소 또는 변경을 조건으로 하는 예비적 반소에 해당한다[(대법원2022다293272, 2023.04.13) 판결 등].

대법원은 국세기본법에 1994.12.22. 후발적 경정청구 제도가 도입되기 전에 가집행선고부 승소판결에 따라 채무자가 퇴직금을 지급한 경우 그 금원 지급은 확정적인 것이 아니고, 상소심에서 그 가집행선고 또는 본안판결이 취소되는 것을 해제조건으로 하는 잠정적인 것에 지나지 아니하므로 이를 원천징수의무가 발생하는 소득금액의 지급이라 할 수 없다고 판단한 바 있다[(대법원87누407, 1988.09.27) 판결].

하지만, 대법원은 후발적 경정청구 제도가 도입된 이후에는 채권자가 채무자에 대한 가집행선고부 승소판결에 따른 부동산 강제집행절차에서 배당받은 금액을 원금과 이자의 변제에 충당한 사건에서 이자소득의 수입시기는 대여원리금 청구소송이 확정된 시점이 아닌 가집행선고부 승소판결에 따라 실제로 배당금을 수령한 시점이라고 판단하였고(대법원 2011.6.24. 선고 2008두20871 판결), 수급자가 가집행선고부 승소판결에 의하여 지급자로부터 지연손해금을 직접 수령한 사건에서 가집행선고부 승소판결에 따른 지연손해금의 현실적인 지급은 원천징수의무가 발생하는 소득금액의 지급에 해당하고, 지급자가 가집행선고부 승소판결에 따라 지연손해금을 실제로 지급하면서 공제한 원천징수세액도 가지급물에 포함된다고 보아야 한다고 판단하였다[(대법원2015다35270, 2019.05.16) 판결].⁶⁾
위와 같은 가집행선고부 승소판결에 관한 대법원 판결의 입장 변화는 후발적 경정청구 제도가 도입된 이후에는 가집행선고부 승소판결에 따라 수령한 금원의 귀속시기를 그 금원을 수령한 시기로 앞당겨 보더라도 귀속시기를 잘못 판단함에 따른 문제가 발생할 가능성이 높지 않다는 점,⁷⁾ 가집행선고부 승소판결에 따른 적법하고도 유효한 집행권원이 있을 뿐만 아니라 위 승소판결에 따른 금원의 지급까지 이루어졌으므로 권리확정주의에 따라 그 금원을 수령한 시점을 귀속시기로 보는 것이 타당하다는 점 등을 근거로 이루어진 것으로 보인다.

원심판결은 제1심판결 별지1 목록 순번 제2 내지 제7항 기재 각 토지 및 지분에 관한 부분은 선행 대법원판결 선고로 확정되었다는 점, 수용보상금 수령에 따른 소득은 (대법원2015다35270, 2019.05.16) 판결 등에서 문제가 되었던 소득과 종류와 성격이 다르다는 점 등을 근거로 이 사건 수용보상금의 귀속시기를 2014 사업연도인 것을 전제로 이루어진 이 사건 처분이 정당하다고 판단한 것으로 보인다. 반면, 대상판결은 소득의 종류와 성격을 불문하고 (대법원2015다35270, 2019.05.16) 등에서 설시된 법리를 근거로 이 사건 수용보상금의 귀속시기를 이 사건 가집행선고부 승소판결에 따라 수용보상금을 수령한 날이 속하는 2010 사업연도로 판단하였다.

한편, 이 사건 수용보상금의 귀속시기가 2014 사업연도라는 원심의 판단은 이 사건 수용보상금의 귀속시기를 2010 사업연도로 볼 경우 국세기본법상 부과제척기간 도과로 인하여 이 사건 수용보상금에 대한 법인세 부과처분을 할 수 없다는 점도 고려한 것으로 보이기는 한다. 하지만, 이 사건 수용보상금의 귀속시기는 권리확정주의에 관한 법리 등을 기준으로 하여 판단되어야 하는 것이 타당하므로, 원고가 이 사건 수용보상금에 대한 법인세 부과처분이 가능한지 여부가 이 사건 수용보상금의 귀속시기에 대한 판단 기준이 되는 것은 타당하지 않다고 할 것이다.

대상판결은 권리확정주의에서 말하는 ‘확정’에 관한 판단 기준과 더불어 가집행선고부 승소판결에 따라 금전을 수령한 경우 소득세법은 물론 법인세법상으로도 그 금전을 수령한 시점을 귀속시기로 보아야 한다는 대법원의 입장을 다시 한 번 더 확인하였다는 데에 의의가 있다.