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전월 13일에 게재된 포스트에서 겸용주택 전체에 대해서 비과세 받기 위해서는 주택의 면적이 상가의 면적보다 넓어야 하며, 주택의 면적을 상가보다 넓혀 건물 전체에 대해 1세대 1주택 비과세를 받기 위해서는 올해까지(2019. 12. 31. 까지) 용도 변경 및 옥탑, 계단의 설치를 완료해야 한다고 설명하였다.

이에 대해 A세무사와 대화를 나누던 중 A세무사는 올해 용도 변경 등을 못해 주택은 주택으로 상가는 상가로 양도해야 할 경우 전체 양도대금에 대해 계약서를 구분 기재하면 어떻겠느냐고 물었다. 겸용주택의 총 양도대금 중 주택의 양도가 비율을 최대한 높이고 상가의 양도가 비율을 최대한 낮추면 절세가 가능하지 않느냐는 말이었다. 겸용주택 중 주택 부분의 양도가 1세대 1주택 비과세 대상에 해당한다면 80%의 장기보유특별공제가 가능하니 주택의 양도가액을 최대한 높여 80%의 장기보유특별공제 및 9억 초과분에 대해서만 양도소득세를 납부하는 혜택을 최대한 많이 받고 상가는 양도가액을 최소화 하여 세부담을 최소화 하면 된다는 이야기이다.

반은 맞고 반은 틀리다고 생각한다.

토지와 건물 등을 일괄 양도 할 경우 양도차익을 계산할 때 양도가액 및 취득가액은 그 실질에 따라 산정하여야 하는 것이나 토지와 건물 등의 가액 구분이 불분명할 때에는 취득 또는 양도 당시의 기준시가 비율에 따라 안분계산 해야 한다.

여기서 실질이란 당사자 간 계약자유의 원칙에 따라 협상하여 작성된 계약서를 말한다. 그러므로 A세무사의 주장은 토지와 건물 등을 함께 취득하거나 양도한 경우에 이를 각각 구분하여 계약서를 작성하였다면 해당 금액을 실질양도가액으로 보아야 한다는 것이다.

이미 오래전부터 세금을 줄이려는 목적으로 계약서를 구분 기장함에 따라 기장된 금액이 거래의 실질이라 주장하여 문제가 된 사례들이 다수 있었다.

이에 대해 대법원은 “납세자가 조세의 부담을 회피할 목적으로 과세요건사실에 관하여 실질과 괴리되는 비합리적인 형식이나 외관을 취하는 경우에는 그 형식이나 외관에 불구하고 실질에 따라 과세하여야 한다”고 판시하여 단순 절세목적의 비합리적인 안분계산에 경종을 울렸다.

안분계산에 대한 대법원 판례의 취지를 요약하면 아래와 같다.

“토지와 건물 등의 가액 구분이 불분명한 때라 함은 토지와 건물 등을 가액 구분 없이 양도한 경우만을 의미하는 것이 아니라 계약서상 토지의 가액과 건물 등의 가액이 명확하게 구분되어 있다고 하더라도 그것이 당사자 사이의 진정한 합의에 의한 것이 아니라거나 통상의 거래관행을 현저히 벗어나 조세 회피를 의도 한 것 이외에는 합리적인 가액 구분이라고 볼 수 없는 경우도 포함함”

심판원 역시 대법원과 마찬가지로 토지 및 건물 등의 양도가액 구분이 통상의 관행을 벗어나는 것으로 합리적으로 보이지 않는 점 등을 들어 가액의 구분이 불분명하다고 보아 기준시가에 따라 안분계산하여 양도소득세를 부과한 처분에 달리 잘못이 없다는 결정을 다수 하였다.

결국 합리적인 사유 없이 절세목적으로 계약서의 금액을 나누어 쓰는 것은 과세 RISK가 높다는 것이다.

안분계산과 계약서의 구분기재가 지속적으로 문제가 되자 2015년 12월 15일 소득세법 제100조 제3항이 신설되었다. 소득세법 제100조 제3항은 “토지와 건물 등을 함께 취득하거나 양도한 경우로서 그 토지와 건물 등을 구분 기장한 가액이 소득세법 제100조 제2항에 따라 안분계산한 가액과 100분의 30 이상 차이가 있는 경우에는 토지와 건물 등의 가액 구분이 불분명한 때로 본다”고 규정하였다.

이때 문언상 ‘토지와 건물’이 함께 양도되는 경우뿐만 아니라 ‘토지와 토지’가 일괄 양도되는 경우 등에도 적용되는 것(대법원2010두23651, 2011.02.24.)이므로 건물과 건물의 일괄양도 역시 포함하는 것으로 해석함이 옳을 것으로 판단된다.

소득세법 제100조 제3항이 신설되자 국세청은 “토지와 건물을 구분 기장한 가액이 안분계산한 가액과 100분의 30 이상 차이나는 경우에는 조세회피 목적의 유·무와 관련 없이 토지와 건물의 가액의 구분이 불분명한 것으로 보는 것임(기준-2017-법령해석재산-0023, 2017. 6. 28. 참조)”이라는 예규를 생성하여 가액을 구분 기장한 계약서가 안분계산한 가액과 30%이상 차이가 나는 경우 “가액의 구분이 불분명한 것으로 보아야 한다”는 해석을 하였다(해당 예규는 실제 합리적인 근거에 의해 물건에 대한 안분계약서를 작성하였고 그 차이가 안분계산한 가액과 30% 이상 차이가 나는 경우 가액이 불분명한 경우로 보아 선량한 납세자의 재산권 침해가 가능한지에 대한 문제점을 가지고 있다).

이와 유사한 취지로 심판원은 양수인이 건물을 철거할 목적으로 토지와 건물을 매매하는 거래에서 양도인이 건물의 가액을 0으로 기재한 사안 및 양도가액과 기준시가로 안분계산한 가액이 40% 이상 차이가 나는 사안에 대해서 쟁점부동산의 토지가액과 건물가액을 임의로 산정한 것으로 보아 토지와 건물 등의 가액 구분이 불분명한 경우로 본 사안이 있다.

개정된 법만 본다면 30%의 범위 내에서 자유롭게 안분계산하는 것은 괜찮아 보인다. 그러나 심판원 및 대법원은 그 이전부터 ①당사자 사이의 진정한 합의에 의한 것이 아니라거나 ②통상의 거래관행을 현저히 벗어나 조세 회피를 의도 한 것 ③합리적인 가액 구분이라고 볼 수 없는 경우에 대해 토지와 건물 등의 가액 구분이 불분명한 때로 보고 있으니 이점 유의하길 바란다.

그렇다면 실제 주택과 상가로 구성된 겸용주택을 양도하는 경우 구분 기장한 계약서를 인정받기 위해서는 어떻게 해야 할까?

1. 감정평가서를 통한 양도가액의 안분

토지와 건물의 가액의 구분이 불분명한 경우, 양도 당시의 기준시가 등을 고려하여 안분계산하고, 토지와 건물의 기준시가가 모두 있는 경우 공급계약일 현재의 기준시가에 따라 계산한 가액에 비례하여 안분계산하되, 감정평가가액(공급시기가 속하는 과세기간의 직전 과세기간 개시일부터 공급시기가 속하는 과세기간의 종료일까지 감정평가업자가 평가한 감정평가가액)이 있는 경우에는 그 가액에 비례하여 안분계산한 금액으로 하도록 규정하고 있다. 감정평가액은 기준시가보다 우선 적용되는 것이므로 적법한 감정평가액의 비율로 안분계산하여 과세표준 및 세액을 신고 납부할 경우 이는 안분계산의 합리적인 근거가 될 것으로 사료된다(조심2019중1374, 2019.08.14., 참조).

2. 합리적인 근거에 따라 기준시가 안분 기준의 30% 범위 내에서 양도가액을 구분 기장

위에서 설명하였지만 납세자가 토지ㆍ건물 등을 함께 양도하는 경우 양도소득의 계산을 위하여 자산별로 구분하여 기장한 가액이 자산별 기준시가 등에 따른 안분가액과 100분의 30 이상 차이나는 경우에는 기준시가 등을 고려하여 취득가액 또는 양도가액을 안분한다.

그리고 이에 대해 과세관청은 예규를 통해 조세회피 목적 유·무에 상관없이 해당 규정을 적용한다고 하였다. 그러므로 계약서 작성 시 30%의 범위를 정확히 계산하여 해당 범위 내에서 금액을 안분하여야 한다.

이때 토지와 건물을 일괄 양도하는 경우로서 토지와 건물을 구분 기장한 가액과 안분계산한 가액이 토지의 경우 100분의 30 이상 차이가 발생하지 않으나 건물의 경우 100분의 30 이상 차이가 발생하는 경우에도 토지와 건물 등의 가액 구분이 불분명한 때로 보는 것(사전-2018-법령해석재산-0011, 2018. 02. 13.)이므로 해당 사항을 유의하여 안분계산 시 실수 없도록 하자.

상기에서 설명하였듯이 일괄양도에 대한 양도가액을 구분 기장하는 경우 아무리 그 범위가 기준시가로 안분한 내역과의 차이가 30% 이내라 하더라도 그것이 당사자 사이의 진정한 합의에 의한 것이 아니라거나 통상의 거래관행을 현저히 벗어나 조세 회피를 의도 한 것 또는 합리적인 가액 구분이라고 볼 수 없는 경우에는 이를 부인하고 토지와 건물 등의 가액 구분이 불분명한 때로 보아 기준시가 비율에 따라 과세가 가능할 것으로 사료된다.

그러므로 계약서를 구분 기장하는 경우 구분 기장한 양도가액이 적절함을 주장할 수 있는 합리적인 근거(주변의 매매사례가액 등)를 충분히 준비하길 바란다.

통상의 거래 관행을 현저히 벗어나는 등 합리적인 가액 구분이라고 볼 수 없는 경우에 해당한다는 사실은 처분청에서 입증하여야 하는 것이지만 처분청의 질문에 대답해야 하는 것은 납세자 당사자이기 때문이다.