임대주택을 취득한 후 임대의무기간 내에 신탁등기를 한 경우 이를 임대 외의 용도로 사용하거나 매각한 것으로 볼 수 있는지 여부

부동산 신탁에 있어 수탁자 앞으로 소유권이전등기를 마치게 되면 대내외적으로 소유권이 수탁자에게 완전히 이전되고 위탁자와의 내부관계에서 소유권이 위탁자에게 유보되는 것이 아니며, 그와 같이 신탁의 효력으로 신탁재산의 소유권이 수탁자에게 이전되는 결과 수탁자는 대내외적으로 신탁재산에 대한 관리권을 갖게 된다 하더라도 신탁법상의 신탁행위는 재산의 사용ㆍ수익ㆍ처분의 권리를 배타적으로 양도하는 일반적인 소유권의 이전과는 다르게 볼 수 있는 점, 이 건 신탁은 담보부 신탁이라 신탁으로 인하여 이 건 주택의 소유권이 수탁자에게 이전된 후에도 위탁자인 청구인은 부동산담보신탁계약 및 그 특약에 따라 월 임료의 수납, 임대차보증금 반환채무의 부담, 신탁부동산의 현실적인 점유, 유지ㆍ관리 및 통상적인 임대업무 등을 하여 실질적인 관리를 하면서 여전히 임대인의 지위를 보유하고 있어 이 건 주택을 ‘임대 외의 용도’로 사용하고 있다고 보기는 어려운 점, 담보부 신탁은 계약의 형태만 다를 뿐 그 실질에 있어 근저당의 설정과 유사할 뿐만 아니라 별도의 신탁기간이 약정되어 있으며 그 기간이 만료되거나 신탁기간 중 위탁자가 우선수익자에 대한 채무를 변제하는 등의 사유로 신탁계약을 해지하는 때에는 신탁이 종료되어 ‘신탁재산의 귀속’을 원인으로 위탁자인 청구인에게 소유권이 이전(환원)되는 점, 부동산담보신탁계약에 따라 신탁보수가 지급된다 하더라도 신탁으로 인한 소유권이전을 유상거래에 해당한다고 단정하기 어려울 뿐만 아니라 위탁자인 청구인이 신탁회사로부터 대가를 받고 이 건 주택에 대한 소유권을 이전하였다거나 수탁자인 신탁회사가 대가를 지급하여 이를 취득하였다고 보기도 어려운 점 등에 비추어 청구인이 이 건 주택을 취득한 후 임대의무기간 내에 매각하였다고 보아 처분청이 이 건 취득세 등을 추징한 처분은 잘못이 있다고 판단된다(조심2016지989, 2016.12.02.)라고 판시하고 있다. 그리고 최근 서울시 과세 전 적부심사(2015－80)에 대한 공개법정에서 신탁의 경우 추징대상인 처분으로 보지 아니한다는 판결이 있었으며, 조세심판원에서 신탁법상의 신탁행위는 재산의 사용ㆍ수익ㆍ처분의 권리를 배타적으로 양도하는 일반적인 소유권의 이전과는 다르게 볼 수 있는 점 등에 비추어 토지의 신탁행위를 ‘처분’으로 보기 어렵다(조심2014지689, 2014.12.16.)라고 판시하고 있다.

“처분”이란 유상ㆍ무상을 불문하고 취득자가 아닌 타인에게 소유권이 이전되어 직접 사용할 수 없는 경우를 의미하고, 신탁계약에 따라 위탁자로부터 수탁자에게 소유권이 이전되는 경우라 하더라도 이를 달리 볼 수 없다 할 것이다(지방세특례제도과-324, 2014.12.26.)라고 해석하고 있고, 최근 해석에서는 위탁자인 ○○레저(주)가 ㈜△△은행에게 해당 부동산을 신탁등기를 하여 소유권을 이전한 이상, ○○레저(주)는 해당 부동산을 사실상 임의처분 하거나 관리ㆍ운용할 수 있는 지위에 있다고 보기도 어렵다 할 것이고, 취득 당시의 소유자인 ○○레저(주)가 사업시행자로서 위 부동산을 ○○골프장 개발 사업에 현실적으로 사용하였다 하더라도 부동산의 소유자로서 사용한 것이 아니므로 직접 사용하는 경우에 해당되지 않는 것으로 판단되어 추징대상이다(지방세특례제도과-1709, 2015.06.28.)라고 해석하고 있다. 그런데 법 취지상 이를 정당한 사유가 있는 것으로 보아야 할 것이고, 위탁자가 계속하여 사용하고 있다면 추징이 되지 아니하는 것으로 해석할 필요성은 있다고 본다.

“신탁”이라 함은 신탁을 설정하는 자(이하 “위탁자”라 한다)와 신탁을 인수하는 자(이하 “수탁자”라 한다) 간의 신임관계에 기하여 위탁자가 수탁자에게 특정의 재산(영업이나 저작재산권의 일부를 포함한다)을 이전하거나 담보권의 설정 또는 그 밖의 처분을 하고 수탁자로 하여금 일정한 자(이하 “수익자”라 한다)의 이익 또는 특정의 목적을 위하여 그 재산의 관리, 처분, 운용, 개발, 그 밖에 신탁 목적의 달성을 위하여 필요한 행위를 하게 하는 법률관계를 말한다(신탁법 2)., 부동산의 신탁에 있어서 수탁자 앞으로 소유권이전등기를 마치게 되면 대내외적으로 소유권이 수탁자에게 완전히 이전되고, 위탁자와의 내부관계에 있어서 소유권이 위탁자에게 유보되어 있는 것은 아니라 할 것이다(대법원2000다70460, 2002.04.12. 판결);(대법원2005다9685, 2007.09.07. 판결 등 참조). 한편, 신용등급이 낮은 기업은 외부에서 자금조달하여 사업을 진행하여야 하는데, 채권자인 금융기관 등의 자금관리 통제요구 조건을 받아들일 수 밖에 없으므로 신탁에 의하여 사업을 진행하여야 하는 구도로 되어 있다. 그리고 수분양자의 재산권을 제3채무자로부터 보호, 금융권의 금융채권 회수 확실성 확보 및 사업자의 목적사업의 자금사용을 통제하여 사업성 안전 확보하기 위함이 신탁계약의 주된 목적이라 할 수 있다.

“신탁재산에 대하여는 강제집행, 담보권 실행 등을 위한 경매, 보전처분(이하 “강제집행 등”이라 한다) 또는 국세 등 체납처분을 할 수 없다. 다만, 신탁 전의 원인으로 발생한 권리 또는 신탁사무의 처리상 발생한 권리에 기한 경우에는 그러하지 아니하다(신탁법 22 ①)”라고 규정하고 있다.^*1) 이 규정의 취지는 신탁 목적을 달성하기 위하여 위탁자의 재산이 아니라는 사실을 명확히 한 것이다.

대법원 판례(대법원99다59290, 2003.06.15.)에 따르면 “일반적으로 부가가치세는 사업상 독립적으로 재화 또는 용역을 공급하는 자 즉 사업자가 이를 납부할 의무를 지는 것이고(구 부가가치세법 2 ①), 한편 신탁법 상의 ‘신탁’은 위탁자가 수탁자에게 특정의 재산권을 이전하거나 기타의 처분을 하여 수탁자로 하여금 신탁 목적을 위하여 그 재산권을 관리ㆍ처분하게 하는 것인 바(신탁법 1 ②), 수탁자가 신탁재산을 관리ㆍ처분함에 있어 재화 또는 용역을 공급하거나 공급받게 되는 경우 수탁자 자신이 계약 당사자가 되어 신탁 업무를 처리하게 되는 것이나 그 신탁재산의 관리ㆍ처분 등으로 발생한 이익과 비용은 최종적으로 위탁자에게 귀속하게 되어 실질적으로는 위탁자의 계산에 의한 것이라고 할 것이므로, 신탁법에 의한 신탁 역시 부가가치세법 제6조 제5항 소정의 위탁매매와 같이 ‘자기(수탁자) 명의로 타인(위탁자)의 계산에 의하여’ 재화 또는 용역을 공급하거나 또는 공급받는 등의 신탁 업무를 처리하고 그 보수를 받는 것이어서, 신탁재산의 관리ㆍ처분 등 신탁 업무를 처리함에 있어서의 사업자 및 이에 따른 부가가치세 납세의무자는 원칙적으로 위탁자라고 보아야 한다. 신탁계약에 있어서 위탁자 이외의 수익자가 지정되어 신탁의 수익이 우선적으로 수익자에게 귀속하게 되어 있는 타익신탁의 경우에는, 그 우선수익권이 미치는 범위 내에서는 신탁재산의 관리ㆍ처분 등으로 발생한 이익과 비용도 최종적으로 수익자에게 귀속되어 실질적으로는 수익자의 계산에 의한 것으로 되므로, 이 경우 사업자 및 이에 따른 부가가치세 납세의무자는 위탁자가 아닌 수익자로 보아야 한다. 신탁계약에 따라 신탁재산을 처분하여 수탁자가 얻은 매매대금은 신탁재산에 속하는 것이고(구 신탁법 19), 한편 “재화의 공급에 따라 사업자가 공급받는 자로부터 받은 부가가치세액 상당의 금원은 부가가치세 납부의무 이행을 위하여 일시 보관하는 것이 아니라 매매대금과 일체로 되어 사업자의 소유로 귀속되는 것으로서 사업자는 일정한 과세기간 종료 후에 그 기간 동안 발생한 매출세액과 매입세액 여하에 따라 매출세액의 징수 여부에 관계없이 자신의 책임 하에 부가가치세 납부의무를 이행하는 것이므로, 수탁자가 신탁재산의 처분에 따라 매수인으로부터 거래징수한 부가가치세 상당액은 매매대금의 일부로서 신탁재산에 속한다고 보아야 할 것이고, 수탁자가 거래징수한 부가가치세 상당액을 재화의 공급가액과 별도로 부채과목인 예수금계정으로 회계처리한다고 하여 달리 볼 것이 아니다”라고 판시하고 있다.^*2) 부가가치세는 실질과세 원칙에 따르면 실질 소유자인 위탁자 또는 수익자가 공급자라는 것인데, 취득세는 유통세의 일종으로 이러한 실질과세 원칙을 반드시 따르지 아니하고 있다는 점에서 차이가 있다고 본다.

“부동산 매각”의 의미는 당해 부동산에 대한 독점적ㆍ배타적 사용권, 수익권, 소유권 등 당해 부동산과 관련된 모든 권리를 매도자에게 매각하고 반대급부를 취하는 것이라 할 것이다. 지방세법 제9조 제3항에서 “신탁”은 취득세 과세대상에 해당되지 않는 비과세대상으로 규정하고 있고, 소득세법 제2조의2 및 법인세법 제5조에서 신탁재산에 귀속되는 소득은 수익자 또는 위탁자에 귀속되며, 신탁법상의 신탁은 위탁자가 수탁자에게 특정의 재산권을 이전하거나 기타의 처분을 하여 수탁자로 하여금 신탁 목적을 위하여 그 재산권을 관리ㆍ처분하게 하는 것인 바(구 신탁법 1 ②), 수탁자가 신탁재산을 관리ㆍ처분함에 있어 재화 또는 용역을 공급하거나 공급받게 되는 경우 수탁자 자신이 계약 당사자가 되어 신탁 업무를 처리하게 되는 것이나 그 신탁재산의 관리ㆍ처분 등으로 발생한 이익과 비용은 최종적으로 위탁자에게 귀속하게 되어 실질적으로는 위탁자의 계산에 의한 것이라고 할 것이다(대법원99다59290, 2003.06.15. 판결). 또한, 감면을 받은 후 원활한 사업의 진행을 위하여 신탁회사와 신탁계약을 체결하고 신탁회사가 당초 취득 목적대로 해당 사업에 사용하기 위한 건축물의 건축 공사를 계속 진행하고 있다면, 추징규정상의 추징요건에 해당되지 않는다 할 것으로 이는 위탁자가 해당 사업에 계속하여 사용하고 있다면 수탁자 명의의 토지를 형식적으로 취득하여 신탁회사가 건축공사를 하고 있다는 사유만으로 추징대상에 해당된다고 할 수 없을 것이다(세정-1939, 2003.11.18. 참조)라고 해석한 바 있다. 취득세는 유통세의 일종으로 형식적인 소유권이전의 경우에도 과세가 되는 것이 맞으나, 추징사유인 “매각”에는 실질과세 개념이 도입되어야 할 것으로써, 신탁법에 의한 신탁등기시 취득세 비과세하는 취지가 이러한 실질과세 의미가 부여된 것으로 볼 수 있다는 점을 살펴보면 실질적인 소유권이 위탁자에게 그대로 있다고 본다면 실질적으로 매각한 것으로 볼 수 없다 할 것이다. 따라서 이러한 점들을 고려한다면 정당한 사유가 있는 것으로 보아 추징이 되지 않도록 하는 것이 법 취지에 더 타당하다라고 본다.

납세의무성립시기를 기준으로 소급과세를 금지하고 있고(지방세기본법 20 ③), “지방세기본법 또는 지방세관계법의 새로운 해석이 종전의 해석과 상이한 경우에는 새로운 해석이 있는 날 이후에 납세의무가 성립하는 분부터 새로운 해석을 적용한다(지방세기본법 기본통칙 20-2)라고 규정하고 있다. 전술한 내용처럼 신탁의 경우 실질과세 원칙상 추징이 아니라고 해석하여 왔으나, 최근 행정자치부는 그 해석을 변경하여 추징대상이 되는 것이라는 것이다. 행정자치부는 신탁의 경우 정당한 사유로 볼 수 없어서 추징이 되는 것으로 해석하면서 그 적용시기에 대하여 분명히 하고 있지 않고, 변경 유권해석을 공식적으로 공표하지 않아 더욱 더 혼란을 주고 있는 실정이었다(이 심판례에 의하면 추징이 아님을 천명하였기에 추징대상이라는 유권해석을 변경하여야 할 것임). 하여튼 종전 해석을 변경하였다면 그 변경일 이후 추징사유가 발생된 분(신탁일)부터 적용하는 것이 신뢰보호 원칙에 더 합당한 것이다. 그리고 납세자가 종전 해석을 믿고서 신탁을 하였는데, 추징이 된다면 그 사업은 손실을 입을 수밖에 없는 상황이 될 수 있다는 점을 간과하여서는 아니된다는 것이다.

신탁의 경우 정당한 사유로 보는지 여부에 대하여 기존 조세심판원의 심판례와 과세 전 적부심판례가 있지만, 과세관청은 행정자치부의 유권해석에 따라 추징하고 있는 실정으로, 법원의 판례가 없는 상황으로 다툼이 많았으나, 최근 조세심판원에서 기존 심판례의 취지에 따라 추징이 아님을 다시 한 번 더 천명한 것이다. 따라서 과세당국은 신탁법상 신탁의 경우 추징이 아닌 것으로 명확하게 해석을 변경하여야 할 것이다. 당초 해석처럼 실질과세 원칙에 따라 “매각”으로 보지 아니하는 것이 더 타당하다고 판단되지만, 조세심판원의 심판례가 있음에도 불구하고 행정자치부는 이 심판례가 담보부 신탁에 한하여 적용하는 것으로 좁게 해석할 여지가 있는 바, 이 경우 과세관청은 여전히 처분신탁 등의 경우에는 추징대상으로 보아 과세한 후, 최종적으로 법원의 판단을 기다릴 수 있을 것이다(감사원 심사청구가 제기되어 감사원에서 추징이라고 판단될 경우). 따라서 추징이 된다면 불복제기를 하여야 할 것으로, 감사원 심사청구보다는 조세심판원에 심판청구를 하여야 할 것이다. 하여튼 신탁을 “처분”으로 보아 추징이 되는 것으로 최종 결론이 난다고 하더라도 종전 해석 변경일 전에도 적용하는 것은 소급과세 금지의 원칙에 위배되는 것으로써, 신뢰보호 원칙에 따라 변경일 이후 추징사유가 발생된 분(신탁일)부터 적용하는 것이 타당하다는 점에서 변경일 전에 신탁을 한 경우에는 소급과세 금지 원칙에 불복제기의 근거가 충분이 있다고 본다. 한편, 신탁의 경우 최종적으로 추징이 되는 것으로 결론이 난다 하더라도 과세관청에서는 최초 변경일을 확인하여 그 날 전에 신탁한 경우에는 추징되지 않도록 함으로써 납세자 보호 과세정책이 되도록 할 필요가 있다고 본다. 참고로, 이 심판례는 담보부 신탁에 대한 것으로, 행정자치부는 신탁의 종류를 구분하여 일부 신탁(예：처분신탁)에 대하여는 간주취득 규정을 추가로 신설하여 위탁자도 납세의무자로 보도록 하는 규정을 만들고자 검토하고 있는 것으로 알고 있다. 이러한 규정 개정을 위하여 공청회 등을 통한 신탁업계와 건설업계 등의 의견 정취, 신탁법 등 법률적으로 문제가 있는지 충분한 사전준비가 필요하다고 본다.