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종합부동산세와 재산세는 과세대상 재산을 보유하고 있다는 사실자체를 과세객체로 하는 보유세로서 과세방법, 과세대상의 구분, 세액계산 등 상호 간에 밀접한 관련이 있습니다. 이하에서는 종합부동산세와 재산세의 과세체계를 함께 살펴보도록 하겠습니다.

1. 과세방법

과세기준일(매년 6월 1일) 현재 과세대상 자산의 보유자에 대하여 1차로 부동산 소재지 관할 시군구에서 재산세를 부과하고, 2차로 전국에 소재한 각 유형별(주택, 종합·별도합산토지) 과세대상 재산을 인별로 합산한 가액이 각 유형별 공제금액을 초과하는 경우 납세의무자의 주소지 관할 세무서에서 종합부동산세액을 결정하여 부과·고지합니다.

2. 과세기준일

종합부동산세의 과세기준일은 ｢지방세법｣ 제114조에 따른 재산세의 과세기준일로 규정하고 있습니다. 즉, ｢지방세법｣에서 과세기준일을 매년 6월 1일로 규정하고 있으므로 종합부동산세의 과세기준일도 매년 6월 1일이 됩니다. 또한, ‘과세기준일 현재’는 오전 0시부터 24시까지로 보고 있으므로 과세기준일 오전 0시부터 24시 사이에 소유권이 변경된 경우 당해 과세물건의 양수인을 재산세 및 납세의무자로 봅니다 (지방세법 운영예규 106-1). 지방세법 운영 예규 106-1【과세기준일 현재 소유자】

「지방세법」제106조 및 제114조에 따른 과세기준일 현재 과세대상물건의 소유권이 양도ㆍ양수된 때에는 양수인을 당해연도의 납세의무자로 본다.

3. 과세대상

재산세는 토지, 건축물, 주택, 항공기 및 선박을 과세대상으로 하는 반면, 종합부동산세는 ｢지방세법｣상 재산세 과세대상 재산 중 주택(주거용 건축물과 그 부속토지를 말함)과 토지(종합합산과세대상 토지와 별도합산과세대상 토지를 말함)를 과세대상으로 합니다. 따라서, ｢지방세법｣상 재산세 과세대상 중 일반 건축물, 분리과세대상 토지, 선박, 항공기 등은 가액을 불문하고 종합부동산세 과세대상에서 제외됩니다.

【재산세 및 종합부동산세 과세대상 구분】

4. 납세의무자

재산세는 과세기준일 현재 과세대상 재산을 사실상 소유하고 있는 자를 납세의무자로 하며, 종합부동산세는 주택과 토지를 구분하여 주택의 경우 과세기준일 현재 주택분 재산세의 납세의무자, 토지의 경우 과세기준일 현재 토지분 재산세의 납세의무자로서 ①종합합산과세대상인 경우에는 국내에 소재하는 해당 과세대상토지의 공시가격을 합한 금액이 5억원을 초과하는 자, ②별도합산과세대상인 경우에는 국내에 소재하는 해당 과세대상토지의 공시가격을 합한 금액이 80억원을 초과하는 자를 납세의무자로 합니다.

즉, 종합부동산세의 납세의무자를 판단하기 위해서는 재산세의 납세의무자를 따져보아야 하며, 납세의무자에 관하여 과세대상 재산별로 실무상 주의해야 할 쟁점은 다음과 같습니다.

(1) 주택

주택의 상속이 개시되었으나 상속인들간의 협의분할이 이루어지지 못한 사유 등으로 인하여 재산세 및 종합부동산세 과세기준일 현재 상속등기가 이행되지 않은 경우, 누가 납세의무자가 되는지에 대한 문제가 있습니다.

재산세에서는 상속이 개시된 재산으로서 과세기준일 현재 상속등기가 이행되지 아니한 경우 과세기준일부터 15일 이내에 사실상 소유자를 신고하여야 하는데 이 신고된 지분에 따른 사실상 소유자가 재산세 납세의무자가 되는 것이며, 사실상 소유자를 신고하지 아니한 경우에는 "주된 상속자(민법상 상속지분이 가장 높은 자 → 최연장자)"가 납세의무자가 되는 것입니다. 다만, 사실상 소유자를 신고한 경우에도 사실과 일치하지 않거나 신고가 없는 경우에는 지방자치단체의 장이 직권으로 조사하여 과세대장에 등재할 수 있습니다.

국세청의 유권해석에 따르면, 상속등기가 이행되지 않은 주택에 대한 종합부동산세의 납세의무자 판정은 재산세의 납세의무자 판정을 준용합니다[(서면부동산-5663, 2023.03.08.);(사전법규재산-710, 2022.10.20.)].

다만, 「지방세법」에서 상속등기 등이 이행되지 아니한 재산에 대하여 주된 상속자를 재산세의 납세의무자로 규정하고 있다 하더라도 종합부동산세는 그 과세표준과 세액을 납세의무자 스스로 확정하여 신고하는 신고·납부 방식이 선택 가능한 세목인 점 등에 비추어, 납세의무자가 종합부동산세의 신고기한(12월 15일) 전에 그 상속재산의 상속분에 응한 상속등기를 이행함과 동시에 처분청에 상속세 과세표준 신고를 한 경우에는 종합부동산세의 신고기한을 기준으로 종합부동산세의 납세의무자를 판정한 조세심판원의 결정례[(조심2023서653, 2023.08.28.); (조심2022서6977, 2023.03.31.)]가 있다는 점 유의하시기 바랍니다.

(2) 토지

토지의 경우 재산세에서의 과세 구분에 따라 종합부동산세에서의 과세 방법(비과세 및 공제금액)이 달라지기 때문에 재산세의 과세 체계를 이해하여야 토지의 종합부동산세 과세 여부를 판정할 수 있습니다. 이에 대하여는 아래에서 구체적으로 살펴보도록 하겠습니다.

5. 종합합산과세대상, 별도합산과세대상, 분리과세대상의 구분

토지분 재산세의 과세대상은 「공간정보의 구축 및 관리 등에 관한 법률」에 따라 지적공부에 등록대상이 되는 토지와 그 밖에 사용되고 있는 사실상의 토지를 말하며, 토지를 종합합산과세대상 및 별도합산과세대상, 분리과세대상으로 구분하여 과세합니다.

별도합산토지와 분리과세토지는 「지방세법」에서 열거주의 방식을 취하고 있으나, 종합합산토지는 별도합산토지와 분리과세토지를 제외한 나머지 토지로 규정하고 있습니다.

(1) 종합합산과세대상 토지( 지방세법 제106조 ① 1호 )

과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지 중 별도합산과세대상 또는 분리과세대상이 되는 토지를 제외한 토지를 말합니다.

(2) 별도합산과세대상 토지( 지방세법 제106조 ① 2호 )

과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지 중 다음의 어느 하나에 해당하는 토지를 말합니다.

(가) 공장용 건축물의 부속토지 등( 지방세법시행령 제101조 ① )

다음의 어느 하나에 해당하는 건축물의 부속토지를 말합니다. 다만, 「건축법」 등 관계 법령에 따라 허가 등을 받아야 할 건축물로서 허가 등을 받지 아니한 건축물 또는 사용승인을 받아야 할 건축물로서 사용승인(임시사용승인을 포함한다)을 받지 아니하고 사용 중인 건축물의 부속토지는 제외합니다.

1) 특별시·광역시(군 지역은 제외)·특별자치시·특별자치도 및 시지역(읍ㆍ면지역, 산업단지, 공업지역 중 어느 하나에 해당하는 지역은 제외)의 공장용 건축물의 부속토지로서 공장용 건축물의 바닥면적에 용도지역별 적용배율을 곱하여 산정한 범위의 토지
2) 건축물(1의 공장용 건축물은 제외)의 부속토지 중 다음의 어느 하나에 해당하는 건축물의 부속토지를 제외한 건축물의 부속토지로서 건축물의 바닥면적에 용도지역별 적용배율^*을 곱하여 산정한 면적 범위의 토지 ① 법 제106조 제1항 제3호 다목에 따른 토지 안의 건축물의 부속토지
② 건축물의 시가표준액*이 해당 부속토지의 시가표준액의 2%에 미달하는 건축물의 부속토지 중 그 건축물의 바닥면적을 제외한 부속토지
* 해당 건축물이 과세기준일 현재 신축된 것으로 보아 계산한 시가표준액 * 용도지역별 적용배율

용도지역별		적용배율
도시지역	전용주거지역	5배
	준주거지역 · 상업지역	3배
	일반주거지역 · 공업지역	4배
	녹지지역	7배
	미계획지역	4배
도시지역 외의 용도지역		7배

나) 차고용 토지 등( 지방세법시행령 제101조 ③ )

다음의 어느 하나에 해당하는 토지를 말합니다.

별도합산과세대상 토지인 차고용 토지 등	관련 규정
(1) 차고용 토지	시행령 §101③ 1
(2) 주기장 또는 옥외작업장용 토지	시행령 §101③ 2
(3) 자동차운전학원용 토지	시행령 §101③ 3
(4) 야적장 및 컨테이너 장치장용 토지와 보세창고용 토지	시행령 §101③ 4
(5) 자동차관리사업용 토지	시행령 §101③ 5
(6) 자동차 또는 건설기계 검사용 및 운행차 배출가스 정밀검사용으로 사용하는 토지	시행령 §101③ 6
(7) 물류단지시설용 토지 및 공동집배송센터로 정하는 토지	시행령 §101③ 7
(8) 레미콘 제조업용 토지	시행령 §101③ 8
(9) 체육시설용 토지	시행령 §101③ 9
(10) 박물관ㆍ미술관ㆍ동물원ㆍ식물원의 야외전시장용 토지	시행령 §101③ 10
(11) 부설주차장 설치기준면적 이내의 토지	시행령 §101③ 11
(12) 법인묘지용 토지로서 지적공부상 지목이 묘지인 토지	시행령 §101③ 12
(13) 골프장용 토지 중 원형이 보전되는 임야 등	시행령 §101③ 13
(14) 시험ㆍ연구ㆍ실습지 또는 종자생산용 토지	시행령 §101③ 14
(15) 양식어업 또는 수산종자생산업에 직접 이용되고 있는 토지	시행령 §101③ 15
(16) 견인된 차를 보관하는 토지	시행령 §101③ 16
(17) 폐기물 최종처리업 또는 매립용에 직접 사용되고 있는 토지	시행령 §101③ 17

다) 철거·멸실된 건축물 또는 주택의 부속토지( 지방세법시행령 제103조의2 )

과세기준일 현재 건축물 또는 주택이 사실상 철거·멸실된 날(사실상 철거·멸실된 날을 알 수 없는 경우에는 공부상 철거·멸실된 날)부터 6개월이 지나지 아니한 건축물 또는 주택의 부속토지를 말합니다. 이 경우 「건축법」 등 관계 법령에 따라 허가 등을 받아야 하는 건축물 또는 주택으로서 허가 등을 받지 않은 건축물 또는 주택이거나 사용승인을 받아야 하는 건축물 또는 주택으로서 사용승인(임시사용승인을 포함한다)을 받지 않은 경우는 제외합니다.

(3) 분리과세대상 토지( 지방세법 제106조 ① 3호 )

분리과세대상 토지는 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지 중 국가의 보호지원 또는 중과가 필요한 토지로서 다음의 어느 하나에 해당하는 토지를 말합니다. 「지방세법」상 분리과세대상 토지로 열거된 사항이 굉장히 많기 때문에 여기에서는 관련 규정을 요약하여 정리하도록 하겠습니다.

가) 공장용지( 지방세법시행령 제102조 ① 1호 )

읍ㆍ면지역, 산업단지, 공업지역에 있는 공장용 건축물의 부속토지로서 공장입지기준면적 범위의 토지를 말합니다.

나) 전ㆍ답ㆍ과수원( 지방세법시행령 제102조 ① 2호 )

분리과세대상 토지인 농지	관련 규정
(1) 개인이 소유하는 농지	시행령 §102① 2 가
(2) 농업법인이 소유하는 농지	시행령 §102① 2 나
(3) 한국농어촌공사가 소유하는 농지	시행령 §102① 2 다
(4) 사회복지사업자가 소유하는 농지	시행령 §102① 2 라
(5) 법인이 매립ㆍ간척으로 취득한 농지	시행령 §102① 2 마
(6) 종중이 소유하는 농지	시행령 §102① 2 바

다) 목장용지( 지방세법시행령 제102조 ① 3호 )

개인이나 법인이 축산용으로 사용하는 도시지역 안의 개발제한구역ㆍ녹지지역과 도시지역 밖의 목장용지로서 과세기준일이 속하는 해의 직전 연도를 기준으로 「지방세법 시행령」 제102조 제1항 제3호의 표에서 정하는 축산용 토지 및 건축물의 기준을 적용하여 계산한 토지면적의 범위에서 소유하는 토지를 말합니다.

라) 임야( 지방세법시행령 제102조 ② )

분리과세대상 토지인 임야	관련 규정
(1) 특수산림사업지구로 지정된 임야 등	시행령 §102② 1
(2) 지정문화재 및 보호구역 안의 임야	시행령 §102② 2
(3) 공원자연환경지구의 임야	시행령 §102② 3
(4) 종중이 소유하고 있는 임야	시행령 §102② 4
(5) 개발제한구역의 임야 등	시행령 §102② 5
(6) 상수원보호구역의 임야	시행령 §102② 6

마) 골프장 및 고급오락장용 부속토지( 지방세법시행령 제102조 ③ )

바) 개발제한구역의 지정이 있기 이전에 그 부지취득이 완료된 공장의 부속토지로서 공장입지기준면적 범위의 토지( 지방세법시행령 제102조 ④ )

사) 국가 및 지방자치단체 지원을 위한 특정목적 사업용 토지로서 다음의 토지( 지방세법시행령 제102조 ⑤ )

분리과세대상 토지인 국가 지원을 위한 토지	관련 규정
(1) 사용 및 처분 등을 제한하는 공장 구내의 토지	시행령 §102⑤ 1
(2) 개발사업의 시행자가 실시계획승인을 받은 토지로서 개발사업에 제공하는 토지	시행령 §102⑤ 2
(3) 군용화약류시험장용 토지	시행령 §102⑤ 3
(4) 한국농어촌공사가 타인에게 매각할 목적으로 일시적으로 취득하여 소유하는 종전부동산	시행령 §102⑤ 4
(5) 한국수자원공사가 실시계획에 따라 취득한 토지	시행령 §102⑤ 5

아) 에너지ㆍ자원의 공급 및 방송ㆍ통신ㆍ교통 등의 기반시설용 토지로서 다음의 토지. 이 경우 (5) 및 (7)부터 (9)까지의 토지는 시설 및 설비공사를 진행 중인 토지를 포함합니다.( 지방세법시행령 제102조 ⑥ )

분리과세대상 토지인 기반시설용 토지	관련 규정
(1) 염전	시행령 §102⑥ 1
(2) 광업권이 설정된 광구의 토지	시행령 §102⑥ 2
(3) 한국방송공사의 소유 토지	시행령 §102⑥ 3
(4) 여객자동차터미널 및 물류터미널용 토지	시행령 §102⑥ 4
(5) 전기사업자가 전원개발사업 실시계획에 따라 취득한 토지	시행령 §102⑥ 5
(6) 기간통신사업자가 기간통신역무에 제공하는 전기통신설비를 설치ㆍ보전하기 위하여 직접 사용하는 토지	시행령 §102⑥ 6
(7) 한국지역난방공사가 열생산설비에 직접 사용하고 있는 토지	시행령 §102⑥ 7
(7의2) 공급시설용 토지	시행령 §102⑥ 7의2
(8) 한국가스공사가 제조한 가스의 공급을 위한 공급설비에 직접 사용하고 있는 토지	시행령 §102⑥ 8
(9) 한국석유공사의 석유비축시설용 토지	시행령 §102⑥ 9
(10) 한국철도공사가 소유하는 철도용지	시행령 §102⑥ 10
(11) 항만공사가 소유하고 있는 항만시설용 토지	시행령 §102⑥ 11
(12) 한국공항공사가 소유하고 있는 공항시설용 토지	시행령 §102⑥ 12

자) 국토의 효율적 이용을 위한 개발사업용 토지로서 다음에서 정하는 토지(법 제106조 제1항 제3호 다목에 따른 토지는 제외). 다만, (9) 및 (11)에 따른 토지 중 취득일로부터 5년이 지난 토지로서 용지조성사업 또는 건축을 착공하지 않은 토지는 제외합니다.( 지방세법시행령 제102조 ⑦ )

분리과세대상 토지인 개발사업용 토지	관련 규정
(1) 매립하거나 간척한 토지	시행령 §102⑦ 1
(2) 한국자산관리공사 또는 농업협동조합자산관리회사가 타인에게 매각할 목적으로 일시적으로 취득하여 소유하고 있는 토지	시행령 §102⑦ 2
(3) 농어촌정비사업 시행자가 다른 사람에게 공급할 목적으로 소유하고 있는 토지	시행령 §102⑦ 3
(4) 도시개발사업의 시행자가 그 도시개발사업에 제공하거나 경제자유구역 또는 해당 단위개발사업지구에 대한 개발사업시행자가 그 경제자유구역개발사업에 제공하는 주택건설용 토지와 산업단지용 토지	시행령 §102⑦ 4
(5) 산업단지개발사업의 시행자가 산업단지개발실시계획의 승인을 받아 산업단지조성공사에 제공하는 토지	시행령 §102⑦ 5
(6) 한국산업단지공단이 타인에게 공급할 목적으로 소유하고 있는 토지	시행령 §102⑦ 6
(7) 주택건설사업자가 주택을 건설하기 위하여 같은 법에 따른 사업계획의 승인을 받은 토지로서 주택건설사업에 제공되고 있는 토지	시행령 §102⑦ 7
(8) 중소벤처기업진흥공단이 중소기업자에게 분양하거나 임대할 목적으로 소유하고 있는 토지	시행령 §102⑦ 8
(9) 지방공사가 타인에게 주택이나 토지를 분양하거나 임대할 목적으로 소유하고 있는 토지	시행령 §102⑦ 9
(10) 한국수자원공사가 소유하고 있는 토지	시행령 §102⑦ 10
(11) 한국토지주택공사가 타인에게 토지나 주택을 분양하거나 임대할 목적으로 소유하고 있는 토지 및 유동화전문회사가 한국토지주택공사가 소유하던 토지를 자산유동화 목적으로 소유하고 있는 토지	시행령 §102⑦ 11
(12) 한국토지주택공사가 소유하고 있는 비축용 토지	시행령 §102⑦ 12

차) 그 밖에 지역경제의 발전, 공익성의 정도 등을 고려하여 분리과세하여야 할 타당한 이유가 있는 토지로서 다음에서 정하는 토지(법 제106조 제1항 제3호 다목에 따른 토지는 제외)( 지방세법시행령 제102조 ⑧ )

분리과세대상 토지인 타당한 이유가 있는 토지	관련 규정
(1) 비영리사업자가 소유하고 있는 토지로서 교육사업에 직접 사용하고 있는 토지	시행령 §102⑧ 1
(2) 농업협동조합, 수산업협동조합 등이 구판사업에 직접 사용하는 토지와 유통자회사에 농수산물 유통시설로 사용하게 하는 토지 및 한국농수산식품유통공사가 농수산물 유통시설로 직접 사용하는 토지	시행령 §102⑧ 2
(3) 공모부동산투자회사가 목적사업에 사용하기 위하여 소유하고 있는 토지	시행령 §102⑧ 3
(4) 산업단지와 산업기술단지에서 다음의 어느 하나에 해당하는 용도에 직접 사용되고 있는 토지	시행령 §102⑧ 4
(5) 지식산업센터의 설립승인을 받은 자의 토지	시행령 §102⑧ 5
(6) 지식산업센터를 신축하거나 증축하여 설립한 자로부터 최초로 해당 지식산업센터를 분양받은 입주자	시행령 §102⑧ 6
(7) 특구관리계획에 따라 원형지로 지정된 토지	시행령 §102⑧ 7
(8) 인천국제공항공사가 소유하고 있는 공항시설용 토지	시행령 §102⑧ 8
(9) 부동산집합투자기구 또는 부동산간접투자기구가 목적사업에 사용하기 위하여 소유하고 있는 토지	시행령 §102⑧ 9
(10) 전시산업발전법 시행령에 따른 토지	시행령 §102⑧ 10
(11) 전통사찰보존지 및 향교재산 중 토지	시행령 §102⑧ 11

6. 종합부동산세액 계산 구조

개인의 종합부동산세액은 과세대상 유형별 공시가격의 합계액에서 각 유형별 공제액을 차감한 금액에 대하여 공정시장가액비율을 적용하여 과세표준을 산정하고, 이에 세율을 곱하여 산출세액을 계산한 후, 재산세와 이중과세를 방지하기 위하여 종합부동산세 과세표준 금액에 대하여 해당 물건의 재산세로 부과된 재산세액을 공제합니다. 또한, 1세대 1주택자에 해당하는 경우 연령별·보유기간별 따른 세액공제를 적용하며, 세부담의 일시적 급등을 방지하기 위한 세부담상한제에 따른 세부담 상한 초과세액을 공제하여 산출합니다.

다만, 주택에 대하여 단일세율(2.7%, 5%)이 적용되는 법인의 경우에는 주택분 종합부동산세 계산 시 공시가격 합계액에서 기본공제액을 차감하지 아니하며, 세부담 상한 또한 적용하지 않는다는 점 주의하여야 합니다.

【종합부동산세액 계산 구조】

■ 재산세액 공제제도

재산세액 공제제도는 동일재산에 대해 재산세와 종합부동산세가 이중으로 과세되는 현상을 방지하기 위하여 종합부동산세 과세표준 금액에 부과된 재산세 상당액을 납부할 종합부동산세액에서 공제하여 세액을 산출함으로써 이중과세를 방지하기 위한 제도이며, 공제할 재산세액의 계산방법은 다음과 같습니다.

과세유형별(주택, 종합·별도합산토지) 재산세로 부과된 세액의 합계액	×	{(공시가격 합계 - 과세유형별 공제금액*) × 종합부동산세 공정시장가액비율} × 재산세 공정시장가액비율 × 재산세율
		과세유형별(주택, 종합·별도합산토지) 재산세 표준세율을 적용하여 계산한 재산세 상당액

* 과세유형별 공제금액 : 주택 9억원(1세대 1주택자 12억원, 단일세율 적용 법인 0원), 종합합산토지 5억원, 별도합산토지 80억원

7. 재산세 및 종합부동산세 세율 비교

(1) 주택

(2) 종합합산토지

※ 토지분 공정시장가액비율：재산세 70%, 종합부동산세 100%

(3) 별도합산토지

※ 토지분 공정시장가액비율：재산세 70%, 종합부동산세 100%

종합부동산세는 재산세의 후행 세목으로, 종합부동산세에 대한 경정청구 등을 진행하기 위하여는 재산세에 대한 과세를 선행적으로 확인하여야 합니다. 특히, 토지에 대한 재산세의 과세대상 구분은 「종합부동산세법」에서의 납세의무자 판정, 「소득세법」에서의 양도소득세 비사업용토지 판정, 「법인세법」에서 토지등 양도소득에 대한 과세특례 판정 등 여러 세목에 걸쳐 영향을 미치므로 관련 규정을 자세히 살펴보시기를 추천드립니다.