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재화 또는 용역의 공급에 대한 대가를 분할하여 받는 조건으로 거래하는 형태에는 장기할부조건부 거래, 중간지급조건부 거래, 완성도기준지급조건부 거래 등이 있습니다. 세금계산서 등은 부가가치세법상 공급시기에 맞추어 발급해야 하는데, 이러한 거래에 대해서는 일반적인 경우의 공급시기 규정과 다른 별도의 규정이 적용된다는 점에 주의할 필요가 있습니다.

이하에서는 실무적으로 혼동하기 쉬운 장기할부조건부 거래와 중간지급조건부 거래의 구분과 그에 따른 공급시기 적용시 주의할 사항에 대해 살펴보겠습니다.

일반적인 재화 또는 용역의 공급시기(일반원칙)

재화의 공급시기( 부가가치세법 제15조)
1. 재화의 이동이 필요한 경우: 재화가 인도되는 때
2. 재화의 이동이 필요하지 아니한 경우: 재화가 이용가능하게 되는 때
3. 제1호와 제2호를 적용할 수 없는 경우: 재화의 공급이 확정되는 때

용역의 공급시기( 부가가치세법 제16조)
1. 역무의 제공이 완료되는 때
2. 시설물, 권리 등 재화가 사용되는 때

장기할부조건부 거래와 중간지급조건부 거래의 해당 요건

(1) 장기할부조건부 거래

장기할부판매( 부가가치세법시행규칙 제17조)
재화를 공급하고 그 대가를 월부, 연부 또는 그 밖의 할부의 방법에 따라 받는 것 중 다음 각 호의 요건을 모두 갖춘 것
1. 2회 이상으로 분할하여 대가를 받는 것
2. 해당 재화의 인도일의 다음 날부터 최종 할부금 지급기일까지의 기간이 1년 이상인 것

장기할부조건부 용역의 공급( 부가가치세법시행규칙 제19조)
용역을 공급하고 그 대가를 월부, 연부 또는 그 밖의 할부의 방법에 따라 받는 것 중 다음 각 호의 요건을 모두 갖춘 것
1. 2회 이상으로 분할하여 대가를 받는 것
2. 해당 용역의 제공이 완료되는 날의 다음날부터 최종 할부금 지급기일까지의 기간이 1년 이상인 것

(2) 중간지급조건부 거래

중간지급조건부 재화의 공급( 부가가치세법시행규칙 제18조)
1. 계약금을 받기로 한 날의 다음 날부터 재화를 인도하는 날 또는 재화를 이용가능하게 하는 날까지의 기간이 6개월 이상이고,
2. 그 기간 이내에 계약금 외의 대가를 분할하여 받는 경우

중간지급조건부 용역의 공급( 부가가치세법시행규칙 제20조)
1. 계약금을 받기로 한 날의 다음 날부터 용역의 제공을 완료하는 날까지의 기간이 6개월 이상이고,
2. 그 기간 이내에 계약금 외의 대가를 분할하여 받는 경우

(3) 장기할부조건부 거래와 중간지급조건부 거래의 구분

구분 기준
위 규정에 따르면, 재화를 인도하는 날 또는 용역의 제공을 완료하는 날(이하 “재화 인도일 등”)과 대가 지급기일을 기준으로 중간지급조건부 거래와 장기할부조건부 거래가 구분됩니다. 즉, 중간지급조건부 거래는 재화 인도일 등 이전에 대가를 지급받는 것이고, 장기할부조건부 거래는 그 이후에 대가를 지급받는 것입니다. 여기에 더하여 아래의 대가의 분할 요건과 기간의 길이 요건을 함께 충족하여야 합니다.


대가의 분할 요건
중간지급조건부 거래는 계약금 이외의 대가를 분할하여 받는 것이어야 하는 반면, 장기할부조건부 거래는 계약금 이외의 대가인지 여부를 따지지 않고 전체 대가를 2회 이상 분할하여 받기만 하면 됩니다.

참고로, 계약금 없이 선급금을 지급한 거래로서 이 선급금이 계약금의 성격을 가지고 있지 않은 경우에는 계약금 지급 약정이 없는 거래이므로 중간지급조건부 거래에 해당되지 않고(국심2001구2317, 2002.01.21.), 계약금을 2회 분할하여 지급한 후 중도금 없이 잔금을 지급한 거래는 계약금 이외의 대가를 분할하여 지급한 경우에 해당되지 아니하므로 중간지급조건부 거래에 해당되지 아니하며(서면3팀-418, 2008.02.26.), 계약금의 액수가 과다하고 그것이 2회에 걸쳐 분할지급되었다는 이유만으로는 이를 중도금의 성질을 가진 것이라고 인정되지 않는다는 점(대법원84누612, 1985.8.20., 판결) 등에 유의할 필요가 있습니다.

즉, 중간지급조건부 거래는 계약금 성격을 가진 금액 이외의 대가를 분할하여 받는 경우에 해당되어야 합니다.


기간의 길이 요건
중간지급조건부 거래는 계약금 지급기일의 다음 날부터 재화 인도일 등까지의 기간이 6개월 이상이어야 하고, 장기할부조건부 거래는 재화 인도일 등의 다음 날부터 최종 할부금 지급기일까지의 기간이 1년 이상이어야 합니다.

참고로, 2013.2.23. 전 계약분에 대해서는 계약금 지급기일로부터 잔금 지급기일까지의 기간이 6개월 이상인 경우 중간지급조건부 거래로 보았으나, 2013.2.23. 이후 계약분부터는 계약금 지급기일로부터 재화 인도일 등까지의 기간이 6개월 이상인 경우로 개정되었습니다.
※ 취지 : 재화 또는 용역의 공급완료시점과 잔금시점이 일치하지 않는 경우 공급완료시점을 기준으로 하도록 명확화

한편, 계약금을 여러 차례 분할하여 지급하는 경우에는 마지막 계약금 납입일에 계약의 효력이 발생하는 것이므로, 중간지급조건부 거래에 해당되기 위해서는 계약금을 완납(마지막 계약금을 납입)하기로 한 날부터 잔금 지급기일(2013.2.23. 이전 계약분)까지의 기간이 6개월 이상이어야 합니다(서울행법2011구합32997, 2012.2.15., 판결).

장기할부조건부 거래와 중간지급조건부 거래의 공급시기

(1) 원칙

재화의 공급시기( 부가가치세법 시행령 제28조 ③)
다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 대가의 각 부분을 받기로 한 때를 재화의 공급시기로 본다. 다만, 제2호와 제3호의 경우 재화가 인도되거나 이용가능하게 되는 날 이후에 받기로 한 대가의 부분에 대해서는 재화가 인도되거나 이용가능하게 되는 날을 그 재화의 공급시기로 본다.
1. 기획재정부령으로 정하는 장기할부판매의 경우
2. 완성도기준지급조건부로 재화를 공급하는 경우
3. 기획재정부령으로 정하는 중간지급조건부로 재화를 공급하는 경우
(이하생략)

용역의 공급시기( 부가가치세법 시행령 제29조 ①)
다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 대가의 각 부분을 받기로 한 때를 법 제16조 제2항에 따른 할부 또는 조건부로 용역을 공급하는 경우 등의 용역의 공급시기로 본다. 다만, 제2호와 제3호의 경우 역무의 제공이 완료되는 날 이후 받기로 한 대가의 부분에 대해서는 역무의 제공이 완료되는 날을 그 용역의 공급시기로 본다.
1. 기획재정부령으로 정하는 장기할부조건부 또는 그밖의 조건부로 용역을 공급하는 경우
2. 완성도기준지급조건부로 용역을 공급하는 경우
3. 기획재정부령으로 정하는 중간지급조건부로 용역을 공급하는 경우
(이하생략) 즉, 장기할부조건부 거래 또는 중간지급조건부 거래에 해당되는 경우에는 재화의 공급과 용역의 공급 모두 대가의 각 부분을 받기로 한 때를 공급시기로 봅니다. 따라서, 대가의 각 부분을 받기로 한 때에 그 금액에 대하여 세금계산서 등을 발급하여야 합니다.

(2) 특례

부가가치세법 제17조(재화 또는 용역의 공급시기의 특례)
① 사업자가 제15조 또는 제16조에 따른 재화 또는 용역의 공급시기(이하 이 조에서 “재화 또는 용역의 공급시기”라 한다)가 되기 전에 재화 또는 용역에 대한 대가의 전부 또는 일부를 받고, 그 받은 대가에 대하여 제32조에 따른 세금계산서 또는 제36조에 따른 영수증을 발급하면 그 세금계산서 등을 발급하는 때를 각각 그 재화 또는 용역의 공급시기로 본다.(중략) ④ 사업자가 할부로 재화 또는 용역을 공급하는 경우 등으로서 대통령령으로 정하는 경우의 공급시기가 되기 전에 제32조에 따른 세금계산서 또는 제36조에 따른 영수증을 발급하는 경우에는 그 발급한 때를 각각 그 재화 또는 용역의 공급시기로 본다.
부가가치세법시행령 제30조(할부로 공급하는 경우 등의 세금계산서 등 발급에 의한 재화 또는 용역 공급시기의 특례)
법 제17조 제4항에서 "대통령령으로 정하는 경우의 공급시기"란 다음 각 호의 공급시기를 말한다.
1. 장기할부판매로 재화를 공급하거나 장기할부조건부로 용역을 공급하는 경우의 공급시기 (이하생략) 위 규정에 따르면, 중간지급조건부 거래와 장기할부조건부 거래 모두 공급시기가 도래하기 전에 대가의 전부 또는 일부를 받고 그 받은 대가에 대해 세금계산서 등을 발급하는 경우에는 그 발급한 때를 공급시기로 봅니다( 부가가치세법 제17조 ①).

또한, 장기할부조건부 거래의 경우에는 공급시기가 도래하기 전에 대가를 받지 않고 세금계산서를 발급하더라도 그 발급한 때를 공급시기로 봅니다( 부가가치세법 제17조 ④). 따라서, 재화 인도일 등 이후 1년 이상의 기간에 걸쳐 그 대가를 분할하여 지급받기로 한 경우 공급시기는 대가의 각 부분을 받기로 한 때이나, 재화 인도일 등에 세금계산서를 발급한 경우에는 그 발급한 때를 공급시기로 봅니다[(법규부가2011-515, 2011.12.15.), (서면3팀-2199, 2005.12.02.) 등].

주의할 사항

(1) 중간지급조건부 거래에서 재화 인도일 등 후에 대가를 받기로 한 부분에 대한 공급시기

중간지급조건부 거래의 공급시기는 원칙적으로 대가의 각 부분을 받기로 한 때이지만, 재화 인도일 등 후에 일부 대가를 받기로 한 경우 해당 부분에 대해서는 재화 인도일 등을 공급시기로 보는 점에 유의하여야 합니다.

따라서, 재화 인도일 등 후에 지급기일이 도래하는 대가에 대해서는 재화 인도일 등에 전체 대가에 대한 세금계산서 등을 발급하여야 합니다.

부가가치세법 시행령 제28조 제3항 각호 외의 부분 단서와 제29조 제1항 각호 외의 부분 단서는 2013. 6. 28. 전부개정시 신설된 것이지만, 그 이전에도 위와 같은 취지의 유권해석이 생산된 바 있습니다. (서면3팀-80, 2007.01.10.)
사업자가 완성도기준지급·중간지급조건부로 건설용역을 공급하는 경우 당해 용역의 공급시기는 부가가치세법 제9조 제2항 및 같은법 시행령 제22조 제2호의 규정에 의하여 그 대가를 받기로 한 때인 것으로, 이 경우 용역제공완료일 이후에 잔금을 받기로 한 경우에는 용역제공이 완료되는 때를 공급시기로 하는 것임

(2) 장기할부조건부 거래에서 재화 인도일 등 전에 대가를 받지 않고 세금계산서 등을 발급한 경우의 공급시기

장기할부조건부 거래의 특례에 따라 공급시기가 도래하기 전에 대가를 받지 않고 세금계산서를 발급하더라도 그 발급한 때를 공급시기로 봅니다( 부가가치세법 제17조 ④). 다만, 이러한 특례는 재화 인도일 등 이후에 이루어지는 부분에 한하여 인정되는 것입니다.

따라서, 재화 인도일 등 전에 대가를 지급받지 않고 발급한 세금계산서는 공급시기 전에 발급된 것이므로, 사실과 다른 세금계산서에 해당되는 것입니다. (서면3팀-422, 2008.02.26.)
사업자가「부가가치세법시행령」제21조 제5항에 규정하는 장기할부판매에 해당하는 계약을 체결하고, 장기할부판매 대상이 되는 재화를 인도하기 전에 대가의 지급 없이 교부한 세금계산서는 사실과 다른 세금계산서에 해당하는 것임

(3) 중간지급조건부와 장기할부조건부가 혼합된 거래의 공급시기

재화 인도일 등 전에 계약금 이외의 대가의 일부분을 분할하여 수취하고, 그 이후에 나머지 대가를 분할하여 수취하는 등 중간지급조건부와 장기할부조건부가 혼합되어 있는 거래의 경우에는 재화 인도일에 관계 없이 대가의 각 부분을 받기로 한 때가 공급시기가 됩니다. (부가22601-1069, 1990.08.17.)
사업자가 재화를 공급함에 있어서 재화가 인도되기 전에 계약금을 받고 인도시점부터 부가가치세법시행령 제21조 제4항에서 규정하는 할부판매조건에 따라 대가를 받기로 한 경우 동 계약금에 대하여는 당해 재화를 인도하는 때에 세금계산서를 교부하여야 하나, 재화가 인도되기 전 계약금 이외의 대가를 분할하여 받고 그 나머지 대가는 재화 인도시점부터 할부판매조건에 따라 받기로 한 경우에는 중간지급 조건부 판매형태와 할부판매형태가 혼합된 거래이므로 부가가치세법시행령 제21조 제1항 제2호 및 동령 동조 제4호의 규정에 의하여 대가의 각 부분을 받기로 한 때가 당해 재화의 공급시기이다.

(4) case별 공급시기 비교 정리

O : 공급시기에 부합하는 정상 세금계산서
X : 공급시기에 부합하지 않는 사실과 다른 세금계산서 *1) 부가가치세법 제17조 제2항 또는 제3항에 해당되는 경우에는 정상 세금계산서로 인정됨