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장학재단 영화는 총자산가액이 100억 이상으로 회계감사 대상 공익법인입니다. 하지만 회계팀장 장보리는 그 동안 회계감사를 받지 않았습니다. 상속세 및 증여세법(이하 상증세법)상 가산세 규정이 없었기 때문입니다. 그런데 2017년 1월 1일 이후 개시하는 사업연도 분부터는 회계감사 대상 공익법인이 의무를 이행하지 않으면 가산세가 적용되는 것으로 규정이 개정되어 2017 사업연도부터 회계감사를 받기 시작했습니다. 2017년도 회계감사 시 영화는 비영리조직회계기준으로 작성된 재무제표로 감사를 받았습니다. 그런데 상증세법은 2018 사업연도 분부터 기획재정부 공익법인회계기준 심사위원회에서 정하는 기준을 따르도록 하고 있습니다.
장보리는 2018년도 회계감사 시에 기존처럼 비영리조직회계기준에 따라 재무제표를 작성해야 하는지 공익법인회계기준에 따라 작성해야 하는지 의문이 생겼습니다.

비영리법인회계

일반적으로 비영리조직은 의결기관의 승인, 감독기관에 대해 투명한 재무보고 및 납세의무이행 등에 관심과 노력을 집중하는 경향이 있어 재무보고 목적이 감독에만 치우치게 되는 경우가 많습니다. 하지만 이 경우 극도로 상세한 예·결산자료와 명세서가 활용되는 경우가 많고 재무제표를 활용하더라도 감독목적에 맞추어 개조하는 경우가 많아 일반 기부자들의 눈높이에 최적화된, 쉽고 유익한 정보를 생산하기가 어렵습니다.

그로인해 감독만을 위한 재무보고를 넘어 비영리조직에 자금을 제공하는 일반 기부자를 포함한 다양한 이해관계자들이 쉽게 이해하고 활용할 수 있는 재무정보가 생산될 수 있도록 제도적 대전환이 필요해졌고, 한국회계기준원에서는 비영리조직의 공익사업 활성화와 이를 뒷받침하는 건전한 기부문화 조성을 위해 모든 비영리조직에 일반적으로 적용될 수 있는 통일된 비영리조직회계기준을 2017년 7월에 제정하였습니다. 이러한 비영리조직회계기준 이외에 세법에서는 공익법인 회계처리의 통일성을 기하고 투명성을 높여서 기부자 등 공익법인 재무정보 이용자에게 유용한 정보를 제공할 목적으로 공익법인회계기준을 두고 있습니다.

적용대상

비영리조직회계기준은 법인격 유무에 관계없이 영리를 목적으로 하지 않고 사회 전체의 이익이나 공동의 이익을 목적으로 하는 모든 형태의 비영리조직에 적용하고 있습니다. 그러나 공익법인회계기준은 상증세법에 따라 회계감사를 받아야 하는 공익법인과 결산서류 등의 공시의무가 있는 공익법인(종교법인 제외)이 대상이 됩니다. 다만, 의료법에 따른 의료법인과 사립학교법에 따른 학교법인, 그 밖의 이와 유사한 공익법인(서울대학교, 인천대학교)는 공익법인회계기준 적용에서 제외됩니다. 참고조문 상속세 및 증여세법 제50조 [공익법인등의 세무확인 및 회계감사의무]
③ 상공익법인등은 과세기간별 또는 사업연도별로 「주식회사의 외부감사에 관한 법률」 제3조에 따른 감사인에게 회계감사를 받아야 한다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 공익법인등은 그러하지 아니하다. (상속세 및 증여세법 제50조 제3항)
상속세 및 증여세법 제50조의3 [공익법인등의 결산서류등의 공시의무]
① 공익법인등(자산 규모, 사업의 특성 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 공익법인등은 제외한다. 이하 이 조에서 같다)은 다음 각 호의 서류 등(이하 이 조에서 "결산서류등"이라 한다)을 해당 공익법인등의 과세기간 또는 사업연도 종료일부터 4개월 이내에 대통령령으로 정하는 바에 따라 국세청의 인터넷 홈페이지에 게재하는 방법으로 공시하여야 한다. <개정 2010. 12. 27., 2016. 12. 20.>
1. 재무상태표
2. 운영성과표
3. 기부금 모집 및 지출 내용
4. 해당 공익법인등의 대표자, 이사, 출연자, 소재지 및 목적사업에 관한 사항
5. 주식보유 현황 등 대통령령으로 정하는 사항 ② 국세청장은 공익법인등이 제1항에 따라 결산서류등을 공시하지 아니하거나 그 공시 내용에 오류가 있는 경우에는 해당 공익법인등에 대하여 1개월 이내의 기간을 정하여 공시하도록 하거나 오류를 시정하도록 요구할 수 있다. ③ 국세청장은 공익법인등이 공시한 결산서류등을 대통령령으로 정하는 자에게 제공할 수 있다. <신설 2011. 12. 31.> ④ 제1항과 제2항에 따른 결산서류등의 공시 및 그 시정 요구의 절차 등은 대통령령으로 정한다. <개정 2011. 12. 31.>

재무제표의 종류

재무제표는 회계기준에 따라 차이가 있는데 비영리조직회계기준에서는 재무상태표, 운영성과표, 현금흐름표, 주석으로 구성되며 공익법인회계기준의 경우 재무상태표, 운영성과표, 주석으로 구성되어 현금흐름표는 제외됩니다.

< 각 회계기준에서 규정하는 재무제표의 종류 >

재무상태표

1) 재무상태표의 작성

일정시점 법인의 재무상태를 나타내는 결산서를 재무상태표라고 합니다. 재무상태표는 회계연도 말 현재 법인의 자산, 부채 및 순자산을 표시함으로써 법인이 정관상 목적사업을 지속적으로 수행할 수 있는 능력과 법인의 유동성 및 재무 건전성을 확인할 수 있는 정보를 제공하는 것을 목적으로 합니다. 재무상태표는 표를 좌우로 나누어 왼쪽에 자산을 기입하고, 오른쪽에 부채와 순자산을 기입합니다. 이러한 작성방식은 거래의 이중성에 기인하며, 거래의 이중성이란 하나의 거래가 재무제표의 두 가지 구성요소에 영향을 미치는 속성을 의미합니다. 예를들어 회비수입이 발생하게 되면 보통예금이라는 자산이 증가하면서 순자산에 해당하는 이익잉여금이 증가하고, 임차료가 나가게 되면 보통예금이라는 자산이 감소하면서 순자산에 해당하는 이익잉여금이 감소하는 것을 의미합니다.
재무상태표는 단순히 일정 시점의 자산과 부채, 순자산을 좌우로 열거해 놓은 것이 아니라 예금을 포함한 현금을 어디서 조달하여 어디에 사용하는지를 보여줍니다. 이러한 재무상태표의 회계등식은 다음과 같습니다. 자산 = 부채 + 순자산

차변(자원의 보유 형태)

대변(자원의 조달 원천)

2) 작성단위

비영리조직회계기준에서 재무상태표는 비영리조직 전체를 하나의 재무제표 작성단위로 보고 비영리조직 전체의 자산, 부채, 순자산의 내용과 금액을 표시하여야 합니다. 다만, 비영리조직의 특성과 필요에 따라 재무상태표에 고유목적사업부문과 수익사업부문별로 열을 구분하고, 자산, 부채, 순자산의 금액을 각 열에 배분하는 방식으로 표시할 수 있습니다. 하지만 공익법인회계기준은 공익법인을 하나의 작성단위로 보아 통합하여 작성하되, 공익(고유)목적사업부문과 기타(수익)사업부문¹⁾으로 각각 구분하여 표시합니다. 즉 비영리조직회계기준에서는 특성과 필요에 따라 고유목적사업과 수익사업을 구분하여 표시할 수 있지만 공익법인회계기준에서는 반드시 구분하여 표시하도록 하고 있습니다. 1) 공익법인회계기준에서는 공익목적사업과 기타사업으로 구분하나 비영리조직회계기준과의 비교 편의를 위해 고유목적사업과 수익사업으로 서술하겠습니다.

3) 고유목적사업준비금

고유목적사업준비금이란 법인세법 제29조에 따라 비영리내국법인이 각 사업연도의 수익사업에서 발생한 소득금액에 대해 법인의 목적사업 또는 지정기부금에 지출하기 위하여 일정금액을 고유목적사업준비금으로 계상한 경우에 세법의 한도 내에서 법인의 경비로 인정해 주는 준비금입니다. 비영리법인의 경우 고유목적사업에 사용할 재원을 마련하기 위하여 수익사업을 영위하는 것이기 때문에 수익사업에서 발생한 소득 전체에 대해 법인세를 부과하는 것이 아니라 발생 소득의 일정부분을 고유목적사업준비금으로 손금에 계상하는 것을 인정해 주고 있습니다. 이러한 고유목적사업준비금을 비용으로 계상하면서 동일한 금액을 부채계정으로 인식하며, 고유목적사업준비금은 유동부채와 비유동부채로 구분하지 않고 별도로 표시합니다. 고유목적사업준비금은 원칙적으로 결산서에 부채로 인식하는 경우에 한하여 적용하며, 비영리조직회계기준에서는 고유목적사업준비금을 인정하지 않으므로 주식회사의 외부감사에 관한 법률 제3조의 규정에 의한 감사인의 회계감사를 받는 경우에는 그 금액상당액을 해당 사업연도의 이익처분에 의한 준비금으로 적립할 수 있습니다.

4) 순자산

비영리조직회계기준에서는 순자산을 제약없는순자산과 제약있는순자산으로 구분하며, 공익법인회계기준에서는 기본순자산, 보통순자산, 순자산조정으로 구분합니다.
① 제약없는순자산 : 기부자나 법령에 의해 사용이나 처분이 제약되지 않은 순자산
② 제약있는순자산 : 기부자나 법령에 의해 사용이나 처분이 제약된 순자산을 말하며, 기부자나 법령에 의해 사용이나 처분이 제약되는 경우는 다음과 같습니다. ㉠ 특정 비용을 집행하는 데에만 사용하거나, 투자자산에 투자하여 특정 기간 보유하거나, 경제적 내용연수가 유한한 유형자산을 취득하여 그 내용연수에 걸쳐 보유하거나 사용해야 하는 경우 등(즉, 일시제약이 있는 경우). 이 경우에 기부자나 법령에 의해 명시된 용도로 사용하거나 일정 기간이 경과하면 제약이 소멸 ㉡ 토지를 취득하여 영구적으로 보유하여 특정 목적에 사용하거나, 투자자산에 투자하여 영구적으로 보유하여야 하는 경우 등(즉, 영구제약이 있는 경우) ③ 기본순자산 : 사용이나 처분에 영구적 제약이 있는 순자산으로 영구적 제약이란 법령, 정관 등에 의해 사용이나 처분시 주무관청 등의 허가가 필요한 경우를 말하며, 기본재산 등이 포함됩니다.
④ 보통순자산 : 기본순자산이나 순자산조정이 아닌 순자산으로 잉여금과 적립금으로 구분하고 적립금은 미래 특정 용도로 사용하기 위하여 적립해두는 준비금이나 임의적립금 등이 해당합니다.
⑤ 순자산조정 : 순자산 가감성격의 항목으로서 매도가능증권평가손익(투자자산평가이익), 유형자산재평가이익 등이 포함됩니다. 다만, 비영리조직회계기준에서는 투자자산평가이익과 유형자산재평가이익을 사업외수익에 포함하며, 이러한 평가이익으로 인해 제약있는순자산의 금액이 변경되는 경우에는 제약있는순자산의 증가로 인식합니다.