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1. 의의

최근 주택에 대한 과세가 강화되면서 기숙사형 아파트를 보유하고 있는 기업들이 세금폭탄을 맞았다. 법인들이 소유하는 건물을 기숙사형 아파트로 사용하더라도 건축법상 공동주택에 해당하는 경우에는 주택으로 분류되어 주택으로 과세되는데, 법인이 보유하는 주택에 대하여는 기본공제가 없어지고 종합부동산세 중과세 세율이 적용되기 때문이다.

종합부동산세의 과세대상인 주택은 재산세의 과세대상인 주택과 동일하다. 종합부동산세법(§2 제3호)의 규정에서 말하는 주택은 「지방세법」 제104조 제3호에 의한 주택을 준용하고 있기 때문이다. 그리고 지방세법(§104 제3호)의 규정에서 주택은 「주택법」 제2조제1호에 따른 주택을 말하기 때문에 재산세와 종합부동산세의 과세대상인 주택의 범위는 “세대(世帶)의 구성원이 장기간 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조로 된 건축물의 전부 또는 일부 및 그 부속토지”를 말하며, 단독주택과 공동주택으로 구분한다.

반면 주택법시행령(§4 제1호)에서는 주택과 구분하여 준주택의 범위를 규정하고 있으며 「건축법 시행령」 별표 1 제2호라목에 따른 기숙사는 주택의 범위에 포함하지 아니한다. 그럼에도 불구하고 건축법상에서는 기숙사를 공동주택의 일부로 보도록 규정하고 있다. 또한 지방세특례제한법(§2 ① 제3호)의 규정에서는 공동주택의 범위에 「주택법」 제2조제3호에 따른 공동주택을 말하되 기숙사는 제외한다고 되어 있다. 이와 같이 건축법상에서는 기숙사를 공동주택으로 분류하고 있으나 주택법상에서는 준주택으로 분류하고 있는 등 법령에 따라 주택의 구분을 달리하고 있다.


여기서는 법인의 공동주택을 종업원에게 저렴하게 또는 무상으로 기숙사 형태로 제공하는 경우 임대주택에 대한 감면 적용대상에 해당하는지 여부와 기업들이 종업원을 위해 제공하는 기숙사 형태의 공동주택을 주택으로 과세할 것인지 아니면 일반 건축물과 부속토지로 구분하여 과세할 것인지 여부에 대하여 분석하고, 기업들이 향후 주택 보유단계에서 발생되는 세부담과 멸실용으로 취득하는 주택의 중과세 등에 대하여 함께 알아보고자 한다.

2. 주택의 범위

1) 취득세 과세대상인 주택의 범위

취득세를 부과함에 있어서 주택에 대하여 정의규정을 별도 두고 있지 아니하나 유상승계취득의 경우 주택의 범위는 지방세법(§11① 제8호)에 「주택법」 제2조제1호에 따른 주택으로서 「건축법」에 따른 건축물대장ㆍ사용승인서ㆍ임시사용승인서 또는 「부동산등기법」에 따른 등기부에 주택으로 기재된 주거용 건축물과 그 부속토지라고 규정되어 있다. 이는 다시 말해 ①공부상 용도가 주거용이면서 ②사실상 주거용으로 사용하는 건축물을 말한다. 이 유상승계취득시 주택의 범위는 다주택자 취득세 중과세율 적용대상인 주택의 범위에도 동일하게 적용한다.(지법§13의2①) 그러나 별장, 고급주택 등 사치성재산에 대한 취득세 중과세를 적용할 때의 주택의 개념은 공부상 주택 요건을 배제하고 사실상 주택을 기준으로 적용한다.(지법§13⑤) 그러므로 오피스텔(대법원93누21224, 1995.4.28.)이나 콘도미니엄(대법원2016두64616, 2017.3.30.)이라도 사실상 주거용으로 사용하게 되면 고급주택으로 보아 중과세를 적용하게 된다.

2) 재산세와 종합부동산세 과세대상인 주택의 범위

재산세 과세대상인 주택에 대한 조문을 살펴보면, 지방세법(§104 제3호)의 규정에서 “주택”은 「주택법」 제2조제1호에 따른 주택으로 하고 종부세법(§2 제3호)의 규정에서 『“주택”은 「지방세법」 제104조제3호에 의한 주택』으로 규정하고 있다. 주택법(§2 제1호)의 규정에서 "주택"은 세대(世帶)의 구성원이 장기간 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조로 된 건축물의 전부 또는 일부 및 그 부속토지를 말하며, 단독주택과 공동주택으로 구분하기 때문에 주택령(§4 제1호)에 규정한 준주택인 기숙사는 주택의 범위에 포함되지 아니한다. 그러므로 재산세나 종부세 과세대상인 주택은 공부상 용도 여하에 불구하고 사실상 주택으로서 공동주택과 단독주택을 과세대상으로 하게 된다. 기숙사는 일반건축물에 해당되어 건물과 토지로 각각 과세되고, 나아가 주택으로 과세되지 아니하고 건물분 재산세와 토지분 재산세 및 종부세가 합산과세되는 것이다.

3) 공장 구외 기숙사용 공동주택의 재산세 과세범위

일반적으로 종업원용 구외 기숙사는 기숙사형태로 건축한 것도 있으나 건설사업자로부터 분양받은 경우에는 공동주택을 기숙사로 사용하는 경우가 대부분이다. 지칙(§52 제7호)의 규정에 따르면 공장용 기숙사가 구내에 소재하는 경우 공동주택이라도 종업원용 주택으로 보아 공장에 포함되나, 구외에 소재하는 경우에도 공장에 포함되는지 여부가 쟁점이다. 지칙(§52)의 규정에 따르면 『산업집적활성화 및 공장설립에 관한 법률」 제33조에 따른 산업단지관리기본계획¹⁾에 따라 공장경계구역 밖에 설치된 종업원의 주거용 건축물』의 경우에도 공장용 건축물의 범위에 포함되는 것이므로, 주거용 건물이라고 하더라도 기숙사용으로 사용하는 경우 일반 건물로 과세하여야 하고 나아가 부속토지의 과세부분은 공장입지기준면적을 초과하지 아니하는 이상 분리과세하여야 하는 것이다.

3. 기숙사용 공동주택에 대한 감면 범위 및 종부세 합산배제

1) 임대용 주택의 재산세 감면범위

지특법(§31④)의 규정에 의거 『임대사업자 등이 국내에서 임대용 공동주택 또는 오피스텔을 과세기준일 현재 2세대 이상 임대 목적으로 직접 사용하는 경우』에 공동주택의 규모에 따라 재산세를 차등 감면하는 것이므로 임대사업자는 원칙적으로 『임대사업자 등록』을 하여야 한다. 다만, 주택법(§4① 6호)의 규정에 의거 『근로자를 고용하는 고용자의 경우 별도로 사업자등록을 하지 아니하여도 무관』하나 주택건설사업자²⁾와 공동사업으로 추진하여야 하는 것이다. 그리고 주택법상 공동주택의 범위³⁾에는 기숙사를 포함하도록 규정하고 있으나 지특법(§2①3호)의 규정에 의거 기숙사는 공동주택의 범위에 포함되지 아니하기 때문에 기숙사를 임대하더라도 지특법상 감면대상인 공동주택 등이 아니어서 감면 적용을 받을 수 없다. 다시 말해 주택법상 기숙사는 준주택의 범위에 포함되기 때문에 공동주택(아파트, 연립주택, 다세대주택)이 아니므로 지특법(§2①3호)의 규정에 의한 감면 적용 대상이 아닌 것이다.
그러므로 기숙사에 대한 과세는 주택으로 과세하는 것이 아니라 일반건축물로 재산세를 과세하며 부속토지는 별도합산과세대상에 해당하거나 공장의 범위에 포함되는 경우에는 공장용부속토지에 해당되어 분리과세 적용대상인 토지가 되는 것이다.

2) 법인의 종업원용 기숙사와 공동주택의 재산세 및 종합부동산세 합산배제

법인소유 종업원 공동주택의 경우 소형 공동주택[3억원(과밀억제권역 4억원)]이라도 재산세 세율특례 적용대상이 아니므로 재산세 특례세율이 적용되지 아니한다. 임대주택용으로 전환되는 경우에는 지특법(§31)의 규정에 의거 차등감면적용을 받을 수가 있다. 임대주택이 아니더라도 종부세법(§8②)⁴⁾상 기숙사용으로 사용하는 공동주택(85㎡이하 이거나 공시가격 3억원 이하인 공동주택)의 경우 합산배제대상이므로 종합부동산세 과세대상에서 제외되는 것이다.(종부령§4①제2호)

3) 기숙사의 주택의 구분실익

재산세를 부과함에 있어서 법인소유 주택(공동주택)을 기숙사용으로 사용하는 경우 『주택분재산세』는 공시가격 6억원 이하라고 하더라도 재산세 특례세율(0.05%~0.35%)이 적용되지 아니하고 표준세율(0.1%~ 0.4%)이 적용된다. 지특법(§31)의 규정에 따라 임대사업자등록을 하지 아니하면 재산세 감면 적용대상에서 배제되는 것이다. 다만, 지칙(§52)의 규정에 의거 기숙사는 공장용 건축물에 포함되므로 일반건물로 과세(0.25%)되고 그 부속토지는 공장용토지에 해당되어 분리과세 적용대상(0.2%)에 해당한다. 그리고 종합부동산세법에 따르면 주택법상 공동주택의 범위에 포함되는 기숙사의 경우에도 종합부동산세 과세대상이 아닌 것이다.[(대법원2013두10403, 2013.10.17.) 판결 참조]⁵⁾

4. 멸실용 취득 주택의 과세구분

1) 법인의 주택취득과 중과세 적용

지법(§13의2① 1호)은 『법인이 주택을 취득하는 경우에는 표준세율에 중과기준세율(2%)의 4배를 합한 세율』을 중과세하도록 규정하고 있으나 예외적으로 지령(§28의2 8호 나목)의 규정에 의거 『주택건설사업자가 주택건설사업을 위하여 취득하는 주택으로서 멸실시킬 목적으로 취득하는 주택』의 경우에 중과세 적용을 배제하도록 규정하고 있다. 따라서 개인이나 주택건설사업자가 아닌 일반 법인이 새로이 건물(주택이나 상가)을 신축할 목적으로 기존 노후 주택을 취득하는 경우 중과세 배제대상에 해당되지 아니하기 때문에 기존 노후 주택을 취득하는 경우에는 중과세 적용대상이며 원칙적으로 기존 주택을 상가, 근린생활시설로 용도변경공사를 하더라도 취득시점에 주택에 해당하는 이상 중과세 세율을 적용하게 된다.

2) 법인의 주택취득과 중과세 배제 논리

지법(§13의2① 1호)의 규정에서 법인이 주택을 취득하는 경우에는 중과세적용대상이라고만 명시되어 있어 노후 주택을 취득후 60일이내 철거하여 상가등 주택이 아닌 용도로 사용하는 경우에는 중과세 적용에서 배제할 수 있는지 여부가 쟁점이다. 다주택자에 대한 취득세 중과세가 개인이나 법인이 주택을 과다보유하는 것을 억제하기 위한 정책세제인 것은 분명하다. 하지만 이는 법인이 본래의 주택용도로 사용하는 경우를 상정하는 것이므로 취득세 중과세의 입법취지에 비추어 주택이 아닌 상가 등의 용도로 사용하기 위하여 취득후 즉시 철거하는 경우라면 정당하게 중과세요건을 벗어난 것으로 볼 수 있다. 지법(§13의2① 1호)에는 정당한 사유라는 명문의 규정을 두고 있지 아니하며 지법(§13⑤)⁶⁾의 규정에도 정당한 사유라는 명문의 규정을 두고 있지 아니하지만 판례에 따르면 취득자의 사용하고자 하는 본래 취지는 중과세대상물건이 아닌 다른 용도로 이용하고자 하였으나 책임질 수 없는 장애로 인하여 취득 후 60일 이내에 용도변경공사를 착공하지 못하였고, 그러한 장애가 해소되는 즉시 용도변경공사를 착공하려는 의사가 명백한 경우라면, 취득세 중과세율을 적용할 수 없는 정당한 사유가 있다고 보고 있다⁷⁾. 이는 관련 규정에서 정당한 사유라는 명문의 규정이 없음에도 불구하고 취득자의 부동산 사용용도 변경의 의사를 존중하고 이를 정당한 사유로 인정하여 중과세 적용을 배제하고 있다는 점이다. [판례] 고급오락장의 용도변경공사의 정당한 사유 인정가능성(대법원2017두56681, 2017.11.29.)

고급오락장 취득 전후의 객관적 사정에 비추어 취득자가 취득 후 바로 고급오락장이 아닌 다른 용도로 이용하고자 하였으나 책임질 수 없는 장애로 인하여 취득 후 30일 이내에 용도변경공사를 착공하지 못하였고, 그러한 장애가 해소되는 즉시 용도변경공사를 착공하려는 의사가 명백한 경우라면, 취득세 중과세율을 적용할 수 없는 정당한 사유가 있다고 보아야 함. 이와 달리 납세의무자인 취득자와 무관하거나 그에게 책임 지울 수 없는 사유로 인하여 이 사건 단서에서 정한 형식적 요건을 갖추지 못한 경우에까지 일률적으로 중과세율을 적용하는 것은 고급오락장을 중과하는 본래의 입법취지에 반할 뿐만 아니라 납세의무자의 예측가능성과 법적 안정성을 현저히 해칠 우려가 있음. 고급오락장인 무도유흥주점으로 사용되던 이 사건 부동산을 스포츠센터로 사용하기 위해 경매로 취득한 후 30일 이내에 용도변경공사에 착공하려고 하였으나 이 사건 부동산에서 유치권을 주장하던 전 임차인의 인도거부로 부동산인도명령신청 등의 절차를 거치는 바람에 취득 후 30일 이내 및 재산세 과세기준일까지 용도변경공사에 착공하지 못한 사안에서, 고급오락장 취득에 따른 취득세 중과세율을 적용할 수 없는 정당한 사유가 있고, 취득 시점에 연이은 위 장애가 없었더라면 재산세 과세기준일까지 용도변경공사가 이루어졌을 것으로 보이는 특별한 사정이 존재하므로 고급오락장용 부동산의 보유에 따른 재산세 중과세율 역시 적용할 수 없음. 예를 들어 임대를 주된 사업으로 영위하기 위하여 주택을 취득한 다음 즉시 철거후 상가 등을 신축할 목적으로 노후 주택 등을 멸실하는 경우라도 직접사용으로 보는 것이다.(대법원2020두35295, 2020.6.11.참조)⁸⁾ 철거가 예정된 주택을 매수하면서 철거의무를 매수인이 부담하고 잔금지급한 후 바로 철거신고를 한다면, 주택을 취득하여 사용하고자 하는 목적이 아니라 멸실후 상가 등을 신축할 목적이므로 비록 잔급지급일에 주택이 존속하고 있다고 하더라도 부득이 철거를 하지 못한 정당한 사유가 있다고 볼 수 있다.⁹⁾ 비록 관련 규정인 지법(§13의2① 1호)에는 정당한 사유라는 명문의 규정이 없더라도 조세심판원결정(조심2018지1098, 2019.8.8.)이나 대법원판례(대법원2017두56681, 2017.11.29.)등에 비추어 정당한 사유를 인정할 수 있을 것이다.

5. 결어

종업원의 기숙사는 주택법상 준주택에 해당하기 때문에 주택으로 보지 아니한다. 그러나 사실상 주택인 경우에는 재산세를 부과할 때 주택으로 과세하게 된다. 종업원용 기숙사는 구조 등이 주택과는 차이가 있어 상시 주거용으로 사용하는 주택이 아닌 이상 주거용 건축물에 포함되지 아니한다. 나아가 지칙(§52)의 규정에 의거 공장용 건축물의 범위에 기숙사가 포함되는 것이므로 일반건물로 과세(0.25%)되고 그 부속토지는 공장용토지에 해당되어 분리과세 적용대상(0.2%)에 해당한다. 종합부동산세에서도 주택법상 공동주택의 범위에 포함되는 기숙사일지라도 사실상 주거용으로 상시 사용되지 아니하는 경우에는 실제 주거용으로 사용한다고 볼 수 없으므로 주택분 재산세나 종합부동산세 과세대상이 아닌 것이다. 주택법상 주택은 세대(世帶)의 구성원이 장기간 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조로 된 건축물의 전부 또는 일부 및 그 부속토지를 말하는데 기숙사는 종업원인 세대주와 그 동거가족이 장기간 독립된 주거생활을 영위하는 건축물로 볼 수 없기 때문이다. 또한 법인이 멸실목적으로 취득하는 주택에 대하여 살펴보면, 주택건설사업자 등 일정 요건을 갖추지 않은 법인이 취득하는 경우 주택취득 후 즉시 멸실하더라도 무조건 중과세 대상이라고 판단하는 것은 타당하지 아니하다고 사료된다. 취득후 바로 철거하는 경우 주택취득 목적이 아니라 멸실후 상가 등을 신축할 목적이기 때문에 부득이 주택을 취득후 즉시 철거할 수밖에 없는 정당한 사유가 있다고 보여지기 때문이다.