• 가. 甲법인은 골프장업을 영위하기 위한 목적으로 2010년 내지 2011년경 이 사건 토지의 소유권을 각 취득하였다.
• 나. 원고는 부동산의 신탁 및 부동산 관련 권리의 신탁 등을 주된 영업으로 하는 회사인데, 2011. 6.경 甲법인으로부터 이 사건 토지를 신탁받은 뒤 신탁을 원인으로 한 소유권이전등기를 마쳤다.
• 다. 이후 甲법인은 이 사건 토지에 골프장을 조성하기 위한 공사를 실시하여 2013. 9.경 공사를 완료하였고, 같은 날 강원도지사로부터 이 사건 토지에 관하여 대중제 골프장업(체육시설업) 등록을 받았는데, 이로 인하여 이 사건 토지의 지목이 사실상 변경되었다(이하 ‘이 사건 지목변경’).
• 라. 甲법인은 2013. 11.경 피고 처분청에, 이 사건 지목변경에 따른 지방세법 제7조 제4항 소정의 취득세(이하 ‘간주취득세’)로, 甲법인이 관광단지개발 사업시행자로서 이 사건 특례규정에 따라 50% 경감된 취득세 등만을 납부하면 된다고 주장하며 그와 같이 50% 경감된 취득세 등을 신고ㆍ납부하려 하였으나, 피고 처분청은 이 사건 토지의 이 사건 지목변경에 대한 취득세 납세의무자는 甲법인이 아닌 원고이고, 원고는 관광단지사업시행자에 해당하지 않아 이 사건 특례규정이 적용되지 않는다는 이유로 이를 반려하였다.
• 마. 이에, 원고는 2013. 11.경 피고 처분청에 경감이 되지 않은 취득세 합계 1,294,017,280원을 신고ㆍ납부하였다.
• 바. 그 후 원고는 2014. 1.경 피고 처분청에, 이 사건 지목변경에 따라 신고ㆍ납부한 취득세 1,294,017,280원을 50% 경감된 647,008,640원으로 감액해 줄 것을 구하는 경정청구를 하였으나, 피고 처분청은 2014. 2.경 위 라.항과 같은 이유로 원고의 경정청구를 거부하였다.

대법원은 본 사안의 쟁점은, 이 사건 특례규정의 적용 여부를 판단함에 있어서 수탁자이자 납세의무자인 원고가 이 사건 특례규정에서 규정하고 있는 ‘관광단지개발 사업시행자’에 해당하여야만 하는 것인지, 아니면 신탁자인 甲법인이 관광단지개발 사업시행자인 경우에도 마찬가지로 위 규정을 적용할 수 있는지 여부라고 보았다.

원심은 ① 이 사건 특례규정이 ‘관광단지개발 사업시행자’가 ‘관광단지개발사업을 시행하기 위하여 취득하는 부동산’에 관하여 취득세를 감면하도록 규정하고 있으므로, 그 문리 해석상 그 부동산 취득자가 ‘관광단지개발 사업시행자’이어야만 한다는 점, ② 부동산의 신탁에 있어서 수탁자 앞으로 소유권이전등기를 마치게 되면 대내외적으로 소유권이 수탁자에게 완전히 이전되고 위탁자와의 내부관계에 있어서 소유권이 위탁자에게 유보되어 있는 것도 아니므로[(대법원2004두8767, 2005.07.28.) 판결], 비록 원고가 직접 이 사건 토지의 지목을 변경하는 행위를 한 것이 아니라고 하더라도 지목변경으로 인한 토지의 가액증가에 대한 간주취득자 역시 원고라는 점 등을 종합적으로 고려하여, 수탁자이자 납세의무자인 원고가 관광단지개발 사업시행자인 경우에만 이 사건 특례규정이 적용된다고 봄이 상당하다고 보았다.

대법원은, 이 사건 특례규정은 ‘관광단지개발 사업시행자’가 ‘관광단지개발사업을 시행하기 위하여 취득하는 부동산’에 관하여 취득세를 감면하도록 규정하고 있으므로, 문리 해석상 그 부동산 취득자가 ‘관광단지개발 사업시행자’이어야만 한다고 보았다.

그런데 이 사건 토지의 지목변경으로 인한 간주취득세의 납세의무자인 원고가 관광단지개발 사업시행자임을 인정할 아무런 증거가 없으므로, 이 사건 토지의 지목변경으로 인한 가액증가에 따라 원고에게 부과되는 간주취득세에 관하여 이 사건 특례규정을 적용하지 아니한 이 사건 처분은 적법하다고 판단하였다.

대상 판결은 우선 기존 대법원 판례[(대법원2010두2395, 2012.06.14) 판결]의 법리에 따라, 신탁 부동산의 지목변경으로 인한 간주취득세의 납세의무는 위탁자가 아닌 수탁자에게 있음을 전제로 하여 본 사안에 대해 판단하였다.

우리 지방세법은 제7조를 두어 취득세의 납세의무자에 대해 규정하고 있는데, 기본적으로 취득세는 부동산 등을 취득한 자에게 부과하고, 이러한 부동산 등의 취득은 관계 법령에 따른 등기ㆍ등록 등을 하지 아니한 경우라도 사실상 취득하면 각각 취득한 것으로 본다.

또한, 토지의 지목을 사실상 변경함으로써 그 가액이 증가한 경우도 취득으로 본다. 그런데, 신탁 부동산의 경우에 있어서 이와 같은 간주취득세의 납세의무자가 누구인지에 관하여는 위탁자라는 견해와 수탁자라는 견해의 대립이 있다.

위탁자라는 견해는 신탁재산은 종국에 위탁자에게 환원될 재산인 점, 신탁법에 따라 신탁관계가 성립하였다고 하더라도 수탁자는 신탁계약의 내용에 구속된다는 점 등을 그 논거로 하는 반면, 수탁자라는 견해는 신탁재산에 관한 소유권 등의 권리는 대․내외적으로 수탁자에게 귀속하고, 신탁관계 종료 이후에 비로소 그 권리가 위탁자에게 이전한다는 점 등을 근거로 한다.¹⁾

이에 대해 대법원 2012. 6. 14 선고 2010두2395 판결에서는 신탁 부동산의 지목의 변경으로 인한 취득세의 납세의무자는 수탁자라고 판단하였다.

이는 취득세의 담세력이 재산의 취득에 따른 보유가치의 증가가 아닌 취득사실 자체를 포착하여 부과되는 세금이므로 토지 지목의 사실상 변경으로 인한 토지가액의 증가분을 ‘취득’으로 보아야 하고, 취득사실이 존재할 당시 취득의 효과가 사실상 귀속되는 자는 수탁자이며, 납세의무자를 확정함에 있어 신탁재산의 가치가 최종적으로 위탁자에게 귀속된다는 점을 고려요소로 삼을 필요가 없다고 본 것이다.²⁾

그러나 ⅰ) 지방세법 제9조 제3항³⁾에서 위탁자로부터 수탁자에게 신탁재산을 이전하는 경우, 신탁의 종료로 인하여 수탁자로부터 위탁자에게 신탁재산을 이전하는 경우, 수탁자가 변경되어 신수탁자에게 신탁재산을 이전하는 경우에 대해 원칙적으로 취득세를 부과하지 아니하는 것으로 정하고 있는 점, ⅱ) 지방세법 제7조 제15항⁴⁾에서 위탁자 지위의 이전이 있는 경우에 대해서만 새로운 위탁자가 해당 신탁재산을 취득하는 것으로 보아 취득세를 과세하는 점 등을 고려해 볼 때, 우리 지방세법은 신탁과 관련하여 신탁도관설의 입장을 따르고 있는 것으로 보이는바, (대법원2010두2395, 2012.06.14) 판결에서 신탁 부동산의 지목의 변경으로 인한 취득세의 납세의무자는 수탁자라고 판단한 것은 동일한 목에 대해 일관성이 결여된 판단을 내린 것이 아닌가 하는 의문이 있다.

그럼에도 불구하고 대상 판결은 위 취득세에 관한 판시를 그대로 인용하여 이 사건 지목변경에 따른 간주취득세의 납세의무자는 위탁자인 甲법인이 아닌 원고라고 보았다.

대상 판결은 신탁 부동산에 대하여 사실상 지목변경으로 인한 간주취득세가 부과된 경우, 지목변경을 한 행위자가 위탁자인 경우라 하더라도 수탁자가 지방세특례제한법에서 정하고 있는 취득세 경감 요건을 충족하지 못하면 해당 규정을 적용하여 취득세를 경감할 수 없다고 판단하였다.

대상 판결은 신탁행위로 인해 위탁자와 수탁자라는 별개의 주체가 존재하는 상황에서 ‘실제 지목변경행위를 한 위탁자’와 ‘신탁 부동산의 소유권자인 수탁자’중 누구를 기준으로 하여 취득세 경감요건의 충족 여부를 판단하여야 하는지 여부를 판단하였다는 점에서 의미를 가진다고 보인다.

그리고 대상 판결은 지방세특례제한법의 취득세 경감 규정을 문리 해석하여 수탁자를 기준으로 판단하여야 한다는 결론을 도출하였는바, 이는 조세법률주의의 원칙상 과세요건이거나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석하여야 할 것이고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니하고, 특히 감면요건 규정 가운데 명백히 특혜규정이라고 볼 수 있는 것은 엄격하게 해석하는 것이 조세공평의 원칙에 부합된다(대법원 2011. 1. 27. 선고 2010도1191 판결 등 참조)는 점에 입각한 것으로 타당한 측면도 있다고 사료된다.

다만, 앞서 살펴본 바와 같이, 지방세법이 원칙적으로 신탁도관설을 따르고 있음에도 대법원이 사실상 지목변경에 따른 취득세 납세의무자는 위탁자가 아닌 수탁자라고 판단하여 다소 의문이 있는 결론을 내렸음에도 대상 판결은 이를 그대로 받아들여 판단하였는바, 이 부분에 대한 추가적인 고민이 있었다면 결론에 있어 차이를 가져올 수도 있었을 것이라고 생각된다.

뿐만 아니라 이 사건에서 원고가 이 사건 특례규정은 그 해석상 사업시행자가 관광단지개발사업을 시행하는 부동산에 대하여 취득세를 경감하는 규정이라 할 것이고, 반드시 사업시행자가 취득세 납세의무자일 경우에만 한정해서 지방세를 경감하는 규정으로 해석될 수는 없다는 취지의 주장을 한 점은 분명 주목할 만하다. 이 사건 특례규정은 관광단지개발 사업시행자가 관광단지개발사업을 시행함에 있어서 부담하게 되는 취득세의 부담을 덜어주고 그로 인해 관광단지개발 사업을 더 장려하고자 하는 취지에서 제정된 것으로 이해된다. 그렇다면 그러한 취지에 실질적으로 부합하도록 현실적인 취득세의 부과 및 경감 등이 작동하여야 할 것이다.