신탁법상 “신탁”이란 신탁을 설정하는 자(“위탁자”라 함)와 신탁을 인수하는 자(“수탁자”라 함) 간의 신임관계에 기하여 위탁자가 수탁자에게 특정의 재산(영업이나 저작재산권의 일부를 포함함)을 이전하거나 담보권의 설정 또는 그 밖의 처분을 하고 수탁자로 하여금 일정한 자(“수익자”라 함)의 이익 또는 특정의 목적을 위하여 그 재산의 관리ㆍ처분ㆍ운용ㆍ개발, 그 밖에 신탁 목적의 달성을 위하여 필요한 행위를 하게 하는 법률관계를 말한다(「신탁법」 제2조). 그러므로 신탁은 부동산 등 소유자가 소유하고 있는 부동산 등을 수탁자에게 맡기고 수탁자는 수탁받은 부동산 등을 위탁자의 뜻과 전문지식을 이용하여 적정하게 이용ㆍ개발ㆍ관리하고 그 과정에서 발생되는 수익을 위탁자에게 돌려주는 제도이다.

현행법상 사용되는 “신탁”이라는 용어에는 두 가지 의미가 있다. 하나는 법률상의 용어로서 신탁법에서 말하는 신탁이고, 다른 하나는 민법의 신탁행위, 즉 ‘양도담보’추심을 위한 채권의 신탁적 양도를 이론적으로 설명하기 위하여 사용되는 신탁적 양도를 말할 때 신탁행위에 있어서의 신탁이다. 이들 두 가지의 신탁은 결코 동일물 내지 동일어는 아니다. 신탁법상의 신탁은 원래 영국에서 비상한 발달을 이루었던 ‘trust’제도를 입법을 통해서 도입한 것이고, 민법학상의 ‘신탁행위’라는 관념은 독일민법의 해설상의 문제를 설명하기 위한 이론으로 독일에서 형성, 발전된 것을 일본법학을 통하여 받아들인 것이다.

따라서 신탁은 신탁목적 등에 따라 분류되며 당사자의 신탁설정의사에 따라 의사에 기한 신탁과 해석에 의한 신탁으로 분류될 수 있다. 신탁목적에 따라 공익신탁과 사익신탁으로 나눌 수 있고 사익신탁 가운데 수익자신탁은 자익신탁과 타익신탁으로 나눌 수 있다.¹⁾

신탁의 유형은 자익신탁과 타익신탁 이 외에 신탁발생의 원인에 따라 설정신탁과 법정신탁으로 구분하고, 신탁설정행위에 따라 계약신탁과 유언신탁으로 구분하며, 수익자의 적극성여부에 따라 능동신탁과 수동신탁으로 구분하고, 신탁인수행위의 영리성유무에 따라 영업신탁과 공익신탁으로 구분되며 신탁재산의 종류에 따라 금전신탁, 유가증권신탁, 금전채권신탁. 동산신탁. 부동산신탁 등으로 구분한다. 그리고 부동산 신탁의 운용목적에 따라 개발신탁, 관리신탁, 처분신탁, 담보신탁으로 구분한다.
관리신탁은 신탁재산으로 인수한 부동산을 보존 또는 개량하고 임대하는 등의 부동산사업을 시행하여 그 수익을 수익자에게 교부하거나 수탁재산의 소유권을 관리해 주는 형태의 신탁을 말하고 처분신탁은 신탁재산으로 인수한 부동산을 처분하고 그 처분대금을 수익자에게 교부하는 신탁을 말하며 개발신탁은 부동산의 개발 특히 토지의 조성 또는 조성 후 건축을 목적으로 토지소유권을 수탁자에게 이전하는 신탁으로서 분양수익을 위주로 하는 분양형 신탁과 임대사업을 주로 하는 임대수익형 신탁이 있다.

이에 반하여 담보신탁의 경우에는 채무자가 위탁자가 되고 채권자를 수익자로 하여 채무자인 위탁자가 신탁부동산의 소유권을 수탁자에게 이전하게 된다. 수탁자는 담보목적으로 신탁재산을 관리하되 채무자가 채무를 변제하면 수탁자는 위탁자에게 부동산을 이전하게 되나 위탁자인 채무자가 채무를 변제하지 아니할 때에는 신탁재산을 처분하고 처분대금으로써 채권자인 수익자에게 변제하고 잔액이 있을 때에는 채무자에게 지급하게 된다.

그러나 이와 같은 구분은 신탁계약서상으로 명백하게 구분되는 것이 아닌 형태가 많이 있고 담보신탁과 처분신탁이 결합된 형태도 있다. 따라서 타익신탁형 담보신탁, 자익신탁형 개발ㆍ처분신탁, 저당권 등 설정 및 수익권발행형태의 담보신탁 등이 있다.

신탁법에 의거 조합원이 주택조합(재건축조합)에게 신탁재산을 신탁하는 경우로서 조합원의 재산을 주택조합에게 신탁법에 의한 위탁을 하는 경우에는 비과세되고, 신축한 부동산을 주택조합이 원시취득하는 경우 조합원이 취득한 것으로 의제하고 있다.

이를 신탁재산으로 하여 다시 조합원이 신탁해지를 하면 취득세 등이 다시 비과세되어 조합주택에 대해 전혀 과세를 할 수 없는 결과가 초래되는 것이 되므로 조합주택을 주택조합과 조합원간에 신탁등기하는 경우에는 위탁, 신탁해지 등으로 부동산이 이전되어도 비과세되지 아니한다. 따라서 주택조합과 재건축조합의 경우에는 신탁법에 의한 신탁 또는 신탁해지를 하는 경우 이에 대한 비과세를 적용하지 아니한다.

「주택법」 제11조에 따른 주택조합과 「도시 및 주거환경정비법(“도정법”이라 함」 제16조 제2항에 따른 주택재건축조합(“주택조합 등”이라 함)이 해당 조합원용으로 취득하는 조합주택용 부동산(공동주택과 부대시설ㆍ복리시설 및 그 부속토지를 말함)은 그 조합원이 취득한 것으로 보도록 규정하고 있는 바(지법 7 ⑧) 외형적으로 주택재건축조합이 재건축사업을 시행함으로서 취득하는 부동산은 조합원이 취득한 것으로 보기 때문에 쟁점부동산(舊 도로)을 조합이 도시 및 주거환경정비사업의 일환으로 재건축조합으로 귀속되었다고 할 것이다.

그러나 처분청이 쟁점부동산(舊도로)를 주택재건축조합이 취득하는 대신 新도로를 교환한 것으로 보는 것에 대하여 살펴보면 재건축조합이 쟁점부동산(舊도로)를 취득한 것은 도정법에 의거 법률에 의한 취득이기 때문에 도시 재정비사업의 일환으로 취득한 것이지 교환을 목적으로 취득한 것이 아닌 것이다. 이는 도정법에 의거 舊도로 소유자인 처분청도 조합원의 지위에서 재건축조합에 소유권을 이전한 것¹³⁾이고 그후 처분청이 취득하는 新도로는 조합원의 지위에서 관리처분계획에 따라 받는 도로이기 때문이다.

만약 기부채납을 하는 조건이나 기부채납조건으로 다른 토지를 다시 취득하는 것이라면 기부채납이 아닌 일종의 교환적 성격에 해당하여 취득세가 과세된다는 것이나¹⁴⁾ 재건축조합이 쟁점부동산(舊도로)를 주택재건축사업을 위해 준공한 후 다시 신도로를 처분청에 대체하여 준 것이기 때문에 근본적인 차이가 있는 것이다. 용도폐지된 정비기반시설을 도정법에 근거하여 사업시행자가 국가 등으로부터 무상으로 양여를 받는 경우 유상취득여부에 대하여 살펴보면 다음과 같다.

첫째, 「도시 및 주거환경정비법(이하 “도정법”이라 함)」에서 무상으로 양여하도록 명문으로 규정하고 있어서 도정법 65 ②에서 정비사업의 시행으로 인하여 용도가 폐지되는 국가 또는 지방자치단체 소유의 정비기반시설은 사업시행자가 새로이 설치한 정비기반시설의 설치비용에 상당하는 범위 안에서 사업시행자에게 무상으로 양도되는 것으로 규정하고 있으며 새로이 취득하는 정비기반시설은 그 정비사업이 준공인가되어 관리청에 준공인가통지를 한 때에 국가 또는 지방자치단체에 귀속되거나 사업시행자에게 귀속 또는 양도되는 것으로 보도록 규정하고 있다.

둘째, 대가성과의 연계성 측면에서 볼 때 각각의 취득에 해당하는 것이고 이는 법률행위에 의한 취득이 아니라 법률규정에 의한 취득이기 때문에 교환취득과는 다른 것이다. 법률에 의한 취득인 이상 법문에 다른 형식으로 취득하는 것이기 때문에 각각의 취득으로 보아 무상취득의 세율을 적용하는 것이 타당하다고 본다.¹⁵⁾

셋째, 유상성의 과세 논거는 「교환취득형식」으로 보는 것이나 용도폐지되는 정비기반시설과 새로이 취득하는 정비기반시설과는 아무런 댓가관계가 형성된다고 보기 어렵고 단지 사업시행자가 도시정비사업을 원할히 진행하도록 국가 등이 소유하고 있는 도로 등 기반시설을 양여하고 도시정비사업을 완공한 후에 다시 조성된 도시정비시설을 환지방식으로 국가 등에 기부채납 하는 것이기 때문에 다른 것이다.

넷째, 유상승계취득은 대가성이 수반되기 때문에 원칙적으로는 사실상 취득가액이 되는 것이나 무상승계시 과세표준은 사실상 취득가액이 없기 때문에 시가표준액을 적용하여야 하기 때문에 무상취득임에도 불구하고 유상승계취득으로 보아 유상승계취득의 세율을 적용할 수가 없는 것이다. 이와 같은 논거에서 사업시행자인 재건축조합이 용도폐지된 정비기반시설을 도정법에 근거하여 국가 등으로부터 무상으로 양여를 받는 경우에는 유상세율이 적용되어야 하는 견해¹⁶⁾에 대하여는 수긍하는데 한계가 있는 것이다.

부동산을 소유권이전등기 경료 후 수탁자에게 신탁을 원인으로 소유권 이전등기 및 신탁등기 경료한 경우, 수탁자의 입장에서 보면 대내외적으로 소유권이 수탁자에게 완전히 이전되어 수탁자가 취득한 결과에 해당하고 위탁자의 입장에서 보면 소유권이 수탁자에 이전된 이상 매각이나 증여와 같은 형태에 해당함으로 이는 취득 목적대로 사용하는지 여부와 관계없이 그 취득일부터 5년 이내에 매각ㆍ증여하는 경우에 해당하는 것으로 보아 경감된 취득세를 추징대상으로 보는 논거가 되는 것이 쟁점이다. 사실상의 취득이라 함은 일반적으로 등기와 같은 소유권 취득의 형식적 요건을 갖추지는 못하였으나 대금의 지급과 같은 소유권 취득의 실질적 요건을 갖춘 경우를 말하고 있으며(대법원 2013두18018, 2014.1.23. 참조) 소유권이전등기를 마치지 아니하였더라도 취득세의 과세대상이 되는 사실상의 취득행위가 존재하게 되어 그에 대한 조세채권이 당연히 성립한다(대법원 2011두27551. 2013.11.28. 판결 등 참조).
또한 “부동산의 취득”이란 소유권 이전의 형식에 의한 부동산 취득의 모든 경우를 포함하는 것으로서 명의신탁이나 명의신탁해지로 인한 소유권이전등기를 마친 경우도 여기에 해당되므로, 토지에 대한 명의신탁약정이 체결된 경우에는 명의수탁자도 취득세의 납부의무를 부담한다 할 것이고(대법원 2010두10549. 2010.9.9. 판결 참조) 신탁을 위해 신탁등기를 소유권이전(=매각)과 같은 의미로 본 행정안전부의 유권해석 사례²²⁾가 있는 실정이다.
원시취득, 승계취득 또는 유상ㆍ무상의 모든 취득을 의미하는 취득의 범위에 『신탁으로 인한 취득』도 모든 취득이라는 범주에 포함되는 것이지만 부동산을 이전받는 상대방(=취득자)의 종전 소유자는 신탁으로 이전시킨 것이지 추징요건에 해당하는 『매각이나 증여를 통한 이전행위』를 한 것인지 여부는 별도의 문제이기 때문이다. 왜냐하면 추징규정의 내용을 보면 『그 취득일부터 5년 이내에 매각ㆍ증여하거나 다른 용도로 분양ㆍ임대하는 경우』에 추징하도록 이전방법이나 사용방법이나 적시하고 있어서 이와 같은 방법을 통하지 아니한 경우에는 엄격해석의 법리상 추징대상이 아니라는 점이다.

추징요건으로 매각의 의미는 매도하는 통상의 매매계약을 체결하고 그 계약금을 수령한 경우에는 특별한 사정이 없는 한 추징요건으로서의 「매각」을 한 것이라고 보는 것이 상당하고(대법원 92누3427, 1992.6.9. 참조), 이와 같은 범주에 포함되지 아니하는 형식으로 소유권이 이전되는 것은 매각이 아니므로 추징대상에 해당되지 아니한다고 할 것(대법원 2008두4879, 2008.5.15. 참조) 이므로 신탁은 매매계약을 체결하지 아니하고 신탁계약을 한 이상 이는 매각에 해당되지 아니하여 추징요건에 부합하지 아니한다 할 것이다.
마찬가지로 ‘매각’의 의미²³⁾가 유상으로 소유권을 타인에게 이전하는 것을 의미이고 증여의 경우에는 무상으로 소유권을 이전하는 것이기 때문에 매각과는 달리 보아야 하고 증여는 ‘당사자 일방이 무상으로 재산을 상대방에게 수여하는 것(민법 제554조)’ 또는 ‘유형 또는 무형의 재산을 타인에게 직접간접적인 방법에 의하여 무상으로 이전하는 것(「상속세 및 증여세법」 제2조 제3항)’으로서 신탁은 일방적 법률행위가 아닌 쌍방적 법률행위일 뿐만 아니라 무상으로 소유권이 이전하는 형태도 아닌 점에서 증여와도 다른 형식으로 소유권이 이전되는 것은 증여 아니므로 추징대상 요건에 해당되지 아니한다.

따라서 신탁은 추징요건인 『그 취득일부터 5년 이내에 매각ㆍ증여하거나 다른 용도로 분양ㆍ임대하는 경우』 에 해당되지 아니하는 이상 추징요건으로 볼 수가 없는 것이다.