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세법은 배우자 등 특수관계인과의 거래를 이용해 조세 부담을 부당하게 회피하는 행위를 방지하기 위해 다양한 장치를 규정하고 있습니다. 특히 배우자에게 증여 후 양도하는 방법으로 증여세와 양도세 부담을 모두 피해갈 수 있기 때문에, 세법에서는 이러한 조세회피를 방지하기 위하여 이월과세 규정을 두고 있습니다. 오늘은 이월과세의 정의와 이를 활용한 절세법에 대해 살펴보도록 하겠습니다.

1. 배우자 등 이월과세란?

부동산 양도소득세는 기본적으로 양도차익(양도가액―취득가액)에 따라 세부담이 달라집니다. 이때 배우자나 직계존비속에게 이익이 발생한 부동산을 증여한 후 양도하면 양도차익을 줄일 수 있습니다. 증여를 받는 사람은 증여받은 가격이 취득가액이 되므로 증여자가 취득했던 실제 취득가액보다 양도차익이 작아지기 때문입니다.

예를 들어, 2억원에 취득한 상가를 6억에 양도한다면 4억의 양도차익에 대한 양도세를 납부해야 합니다. 이때, 배우자에게는 10년간 6억까지 증여세 없이 증여가 가능하므로 배우자에게 증여 후 양도하면 세금없이 양도차익을 누릴 수 있습니다. 따라서, 세법은 특수관계인에게 증여 후 단기양도를 통해 세부담을 감소시키는 조세회피행위를 방지하기 위하여 증여하는 사람이 취득했던 실제 취득가액을 기준으로 양도세를 부과하는 제도를 규정하고 있는데, 이를 이월과세라 합니다.

(1) 배우자 등 이월과세 요건

① 거주자가 양도일로부터 소급하여 10년 이내(22년 까지 증여받은 경우에는 5년 이내)에 ② 배우자(양도당시 혼인관계가 소멸된 경우 포함) 또는 직계존비속으로부터 증여받은 ③ 토지, 건물, 특정시설물이용권 또는 부동산을 취득할 수 있는 권리(분양권, 입주권 등으로 19. 2. 12.이후 양도분부터)를 양도할 것

(2) 배우자 등 이월과세 효과

① 취득가액 : 증여한 배우자 또는 직계존비속의 취득당시 취득가액으로 한다.
② 취득시기 : 증여한 배우자 또는 직계존비속이 해당 자산을 취득한 날
※이는 장기보유특별공제 적용 시 영향을 줌
③ 기납부 증여세 처리방법 : 다음과 같이 계산한 증여세 산출세액을 필요경비에 산입

당초 증여세 산출세액   x	양도한 자산에 대한 증여세 과세가액
	당초 증여세 과세가액

(3) 이월과세 적용이 배제되는 경우

다음 중 어느 하나에 해당하는 경우에는 이월과세를 적용하지 않습니다.

① 사업인정고시일부터 소급하여 2년 이전에 증여받은 경우로서 「공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법률」이나 그 밖의 법률에 따라 협의매수 또는 수용된 경우

② 이월과세를 적용할 경우 수증자의 양도가 1세대 1주택 비과세 대상에 해당하게 되는 경우(1세대 1주택 고가주택 포함)

이는 다주택자인 별도세대의 직계존속으로부터 무주택자인 직계비속이 1주택을 증여받고, 이를 바로 양도할 경우 이월과세를 적용하게 되면 그 취득시기를 직계존속의 취득시기로 기산하게 되는 점을 고려한 규정입니다. 증여받은 날로부터 2년이 지나지 않았음에도 불구하고, 1세대 1주택 비과세를 적용받게 되어 양도소득세를 회피하는 사례를 방지하기 위함입니다.

이러한 사례의 경우, 양도시 취득가액은 증여취득가액이 되며, (이월과세 적용을 하지 않기 때문에 증여시점의 취득가액 인정) 1세대 1주택 비과세 판단시 취득시기는 증여일이 됩니다.

이를 다시 별도세대원으로부터 증여받은 경우와 동일세대원으로부터 증여받은 케이스별로 나누어 살펴보면 [case1] 이월과세를 적용받아 수증자가 1세대 1주택 비과세 적용받는 경우 & 별도세대원으로부터 증여받은 경우
=> 배우자 등 이월과세 규정 적용 배제
=> 1세대 1주택 비과세 적용 불가
[case2] 이월과세를 적용받아 수증자가 1세대 1주택 비과세 적용받는 경우 & 동일세대원으로부터 증여받은 경우
=> 배우자 등 이월과세 규정 적용
=> 1세대 1주택 비과세 적용 가능(동일세대원으로부터 증여 후 양도하는 건으로 이때는 ‘증여자’의 보유기간을 통산하여 비과세를 판단함) ③ 이월과세를 적용하여 계산한 양도소득 결정세액이 이월과세를 적용하지 않고 계산한 양도소득 결정세액보다 적은 경우 (이월과세 적용 결정세액 < 이월과세 미적용 결정세액)

이 또한 이월과세를 적용함으로써 오히려 세부담이 감소하여, 조세회피행위가 발생하는 것을 방지하고자 만든 규정입니다. 이때 주의해야 할 사항이 바로 위와 같이 증여 후 비과세 요건을 갖춘 뒤 10년 이내 양도하는 경우로 특히 증여 후 양도하는 주택이 고가주택에 해당하는 경우입니다.

이월과세를 적용하지 않아도 비과세가 되는 경우! 즉, 증여 후 2년을 보유(조정대상지역의 주택을 증여받은 경우에는 거주 요건 추가)한 후 10년 이내에 양도할 경우에는 이월과세가 적용됩니다. 따라서, 취득가액은 당초 증여자의 취득가액이 되어 양도차익이 많아지게 됩니다. 다만, 이 경우 이월과세를 적용하지 않았을 때보다 이월과세를 적용하였을 경우 양도소득 결정세액이 더 낮아진다면 이때는 양도소득세를 줄일 목적의 조세회피행위를 한 것으로 판단하지 않기 때문에 이월과세 적용배제 규정을 적용하지 않게 됩니다. 특히 고가주택만을 언급하는 이유는 이월과세 적용여부와 관계없이 전체 비과세가 되기 때문에 취득가액은 의미가 없기 때문입니다. [case3] 이월과세를 적용받지 않아도 수증자가 1세대 1주택 양도세 비과세를 적용받는 경우
=>이월과세 적용(단, 12억 비과세로 인하여 이월과세 적용에 따른 취득가액이 의미가 없음)
[case4] 이월과세를 적용받지 않아도 수증자가 1세대 1주택 고가주택 비과세를 적용받는 경우
이월과세 적용됨(다만, 이월과세 미적용시 양도소득 결정세액이 이월과세 적용시 양도소득 결정세액보다 큰 경우에는 이월과세를 적용하지 않음) [이월과세 적용O vs 이월과세 적용 X 비교]

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[이월과세 적용O vs 이월과세 적용 X 비교]

2. 주요 예규

(1) 1세대1주택 고가주택에 대한 배우자 등 이월과세 적용 여부

① 사실관계
◦ 1985.06. 1주택(이하 ‘쟁점주택’)을 배우자 100% 취득
◦ 2012.11. 배우자로부터 지분 50% 증여받음
◦ 2016.06. 본인과 배우자 소유 쟁점주택을 딸 부부(별도세대)에게 일괄양도
※ 양도 당시 2개 감정기관 감정가액의 평균액 : 20억원 ② 질의내용
배우자로부터 증여받은 고가주택을 5년 내 양도하는 경우 이월과세 규정을 적용받나요? 1세대1주택 고가주택에 대한 배우자등 이월과세 적용 여부 (사전법령재산-374, 2016.11.15)
이월과세 규정을 적용하지 아니하더라도 1세대1주택 고가주택 비과세 규정 대상에 해당하는 경우에는 이월과세 규정을 적용함(2016.1.1 이후 양도)

(2) 1세대1주택 비과세의 거주요건 적용시 이월과세가 적용되는 경우의 취득시기

① 사실관계 ◦ ’17.12.12. A주택 취득(갑 단독소유)
◦ ’20.02.21. A주택 소재지 조정대상지역 지정
◦ ’21.03.02. 갑 →을(갑의 모)에게 A주택 증여
◦ ’22.11.14. A주택 소재지 조정대상지역 해제
◦ ’23.08.31. 을이 A주택 양도
* 갑과 을은 갑의 A주택 취득일부터 을의 A주택 양도일까지 별도세대임
② 질의내용
갑이 소유하고 있던 A주택을 을(갑의 모)에게 증여한 후 5년 이내에 을이 A주택을 양도하는 경우로서, 을이 양도하는 A주택의 취득시기를 갑이 A주택을 취득한 날로 보아 비과세 적용이 가능할까요? 1세대 1주택 비과세의 거주요건 적용시 이월과세가 적용되는 경우의 취득시기(사전법규재산-444, 2023.10.24)
1세대 1주택 비과세의 거주요건 적용시 이월과세가 적용되는 경우 취득시기는 ｢증여를 받은 날｣이 되는 것이며, 동 취득시기를 기준으로 거주요건 적용여부를 판정하는 것임 을이 모친으로부터 증여받을 시점의 해당 주택은 조정대상지역에 있었고, 조정대상지역의 주택은 양도세 비과세를 받기 위해서 2년 보유 및 거주를 해야합니다.
하지만, 별도세대로부터 증여받은 을은 2년 거주요건을 충족하지 않았으므로, 비과세 요건을 갖추지 못한 상황에서 이월과세를 적용받게 됩니다.
이월과세가 적용되면 증여자의 취득시기를 따라가게 되는데, 증여자가 취득할 당시 해당 주택은 비조정대상지역이었기 때문에, 2년만 보유하면 비과세 적용을 받게 됩니다.

이런 경우와 같은 불합리한 일이 발생하면 안되기 때문에 이 경우에는 이월과세 적용배제 규정의 ②을 적용함으로써 비과세가 되는 케이스로 보아 을이 양도하는 부동산의 취득시기(비과세를 판단하는)는 "증여받은 날"이 된다고 생각하시면 됩니다.

3. 이월과세를 활용한 다양한 절세법

(1) 별도세대원인 자녀증여를 통한 절세법

다주택자인 부모라면 무주택자인 자녀에게 증여하는 것을 고려해 볼 수 있습니다.
특히, 2023년 초 서울 강남 3구와 용산구를 제외한 모든 지역이 조정대상지역에서 제외되어, 보유중인 비조정대상지역의 주택을 별도세대원인 자녀에게 증여한다면, 증여취득세도 12%의 중과세율이 아닌 기본세율 4%를 적용받을 수 있을 뿐만 아니라, 별도 거주요건없이 2년만 보유하면 12억원까지 양도소득세 비과세가 가능하기 때문에 부모가 직접 양도하는 것보다 절세가 가능합니다.

(2) 배우자 증여를 통한 절세법

이월과세 대상자산에 현재까지 주식은 들어와 있지 않습니다. 따라서, 해외주식에 투자하여 이익이 많이 났다면 배우자에게 증여 후 양도하는 전략을 고민해 볼 필요가 있습니다. 해외주식투자로 이익이 났다면 양도소득세 22%를 신고·납부해야 하지만, 이익이 난 해외주식을 배우자에게 증여한다면 6억원까지 증여세 없이 증여가 가능하고, 이익금 또한 증여취득가액이 되기 때문에 증여 후 바로 양도할 경우 증여세와 양도세 없이 수익확보가 가능합니다. [해외주식을 활용한 절세전략]

(3) 분양권 증여를 통한 절세법

이월과세가 적용되면 양도소득세 계산 시 취득가액을 증여자의 최초 취득가액으로 적용한다는 의미일 뿐 양도자가 당초 증여한 자가 되는 것은 아닙니다. 따라서 다주택자가 분양권을 취득 후 10년 내 주택 등으로 양도할 계획이라면 부부공동명의로 하는 것이 절세가 됩니다. 증여 후 10년 이내에 양도할 경우 증여를 통해서 취득가액을 높일 수는 없지만, 공동명의로 전환하여 양도 시 소득세율을 낮은 구간에서 적용받을 수 있기 때문에 절세가 가능합니다.